За использование личного автомобиля. Какие расходы возникают при использовании личного авто? Соглашение о покрытии расходов

На нашем форуме очень часто встречаются вопросы о том, как оформить отношения с сотрудником, который использует личный автомобиль в служебных целях и какие налоговые последствия имеет тот или иной вариант оформления. Три года назад мы опубликовали статью, подробно отвечающую на такие вопросы (см. « »). Однако с тех пор статья несколько устарела. Во-первых, ЕСН был заменен страховыми взносами. Во-вторых, появились новые разъяснения и судебная практика, связанные с данным вопросом. Статья, которую мы сегодня предлагаем вашему вниманию, учитывает все эти изменения.

Вариант 1. Ссуда

Плюсы:

• Учет всех расходов на автомобиль без каких-либо ограничений.

Минусы:

• Необходимость уплаты налога на прибыль по договору;
• Риски доначисления налога на прибыль;
• Работник не получает дополнительного вознаграждения;
• Необходимость оформления кадровой документации на управление транспортным средством (ТС).

Первый вариант предполагает заключение с работником-автовладельцем договора безвозмездного пользования машиной. Соответственно, транспортное средство переходит во владение организации и находит отражение в ее бухгалтерском учете (как и арендованное имущество, оно учитывается за балансом, т.к. право собственности сохраняется за сотрудником — ст. 689 ГК РФ). Факт владения имуществом дает следующие преимущества: фирма может учитывать (ГСМ), а также расходы по текущему и капитальному ремонту (ст. 695 ГК РФ, подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Кроме того, в расходы на законных основаниях можно включить оплату технического обслуживания, страхования, мойки, парковки и т п. То есть фактически расходы учитываются так же, как и по собственным автомобилям (ст. 695 ГК РФ, подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В точности таким же, как и по собственному транспорту будет и документальное оформление данных расходов. Для их учета помимо договора ссуды потребуются путевые листы, документы, подтверждающие приобретение ГСМ, оплату услуг по страхованию и т п.

Но не все так безоблачно. Безвозмездное получение права пользования имуществом рассматривается контролирующими и судебными органами как безвозмездное получение имущественного права (см. письмо Минфина России от 19.04.10 № 03-03-06/4/43 , п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.05 № 98). Значит, у организации возникает необходимость включить стоимость этого использования во внереализационные доходы (п. 8 ст. 250 НК РФ). Но это всего лишь особенность договора. А главный риск заключается в том, что точно определить размер этого дохода и, следовательно, точно рассчитать невозможно. Ведь для этого НК РФ предлагает использовать механизмы определения рыночных цен, которые четкостью и однозначностью не отличаются. Так что, какую сумму налога не заплати, всегда останется почва для споров.

Теперь давайте посмотрим, что при ссуде происходит с налогами и взносами, касающимися собственника транспортного средства.

Очевидно, что налога на доходы физических лиц в данном случае не возникает, поскольку никаких выплат в пользу сотрудника не производится (договор ссуды — безвозмездный). По той же причине (выплат по договору не производится) данный договор не порождает обязательств, связанных с уплатой страховых взносов. Но даже если бы они и производились, взносов все равно бы не было. Ведь согласно пункту 3 статьи 7 Закона № 212-ФЗ* выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, связанных с передачей в пользование имущества, взносами не облагаются.

Надо отметить, что заключение договора ссуды не исключает возможности использования сотрудником автомобиля и в свободное от работы время. Но для этого нужно будет оформить кадровую документацию. В частности, приказ по организации, на основании которого управлять данным автомобилем поручается работнику, являющемуся его собственником.

Кроме того, желательно указать в приказе (или в ином внутреннем документе организации), что машина не обязательно должна храниться в месте нахождения организации. Это позволит сотруднику забирать машину после работы и на выходные дни. Правда, если планируется делать это постоянно, лучше зафиксировать данное положение непосредственно в договоре, а каждую передачу машины из рук в руки фиксировать актом с указанием показаний одометра, количества топлива в баке и результатов внешнего осмотра автомобиля. Это поможет избежать проблем с учетом топлива, израсходованного сотрудником во внерабочее время, снимет вопросы по «внеплановому» пробегу и поспособствует урегулированию спорных вопросов, если во время такой «увольнительной» с автомобилем что-то случится.

Вариант 2. Аренда

Плюсы:

• Учет всех расходов на автомобиль без ограничений;
• Работник получает дополнительное вознаграждение.

Минусы:

• Необходимость заключения дополнительного договора;
• Необходимость оформления кадровой документации на управление ТС;
• Риск доначисления страховых взносов, если автомобилем управляет собственник;
• Вознаграждение сотруднику облагается .

Если вы планируете выплачивать работнику вознаграждение за использование личного автомобиля, то договор ссуды не подходит. Ведь по нему никаких выплат быть не может. Максимум, что допускает договор, так это выдачу денег на топливо под отчет.

В такой ситуации можно воспользоваться вторым вариантом и оформить договор аренды автомобиля (ст. 633 , ГК РФ). По нему арендатор также может учесть расходы на ГСМ, ремонт, техосмотр и страховку. Но для этого в договор аренды нужно включить положения о том, что расходы по ремонту (с указанием его типа — текущий, капитальный), техническому обслуживанию и страхованию несет арендатор (ст. 644 , ГК РФ, подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Обратите внимание, что в нашем случае (сотрудник использует свой личный автомобиль в служебных целях) следует заключать договор аренды без экипажа (ст. 642 ГК РФ). Дело в том, что передавать в аренду автомобиль с экипажем может только лицо, заключившее с водителем трудовой договор (абз. 2 п. 2 ст. 635 ГК РФ). Очевидно, что при аренде авто у собственного сотрудника это условие невыполнимо — иначе сотрудник должен будет заключить трудовой договор сам с собой. В то же время, законодательство не запрещает закрепить арендованную машину за работником-собственником, издав соответствующий приказ по организации (правда, в этом случае существует риск начисления страховых взносов, т.к. при проверке данный договор могут переквалифицировать в договор аренды транспортного средства с экипажем).

Сама же арендная плата взносами не облагается. Основание — уже упоминавшийся пункт 3 статьи 7 Закона № 212-ФЗ, где сказано, что выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, связанных с передачей в пользование имущества, взносами не облагаются.

При этом арендная плата является доходом сотрудника (подп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ), при выплате которого организация должна удержать НДФЛ (ст. 226 НК РФ).

Вариант 3. Компенсация

Плюсы:

• Не нужно заключать дополнительный договор;
• Не нужно издавать кадровый документ о поручении сотруднику управлять ТС;
• Работник получает дополнительное вознаграждение;
• Выплаты не облагаются НДФЛ и взносами.

Минусы:

• Ограниченный размер компенсации, которую можно учесть в расходах;
• Возможны споры по вопросу учета расходов на ГСМ, ремонт и техосмотр;
• Возможны риски признания выплат объектом обложения НДФЛ и взносами.

В ситуации, когда работнику необходимо не только компенсировать стоимость ГСМ, но и выплачивать вознаграждение за использование личного транспорта, возможен еще один вариант оформления документов. Он отличается простотой, т.к. в данном случае не нужно заключать какой-либо договор. Достаточно будет служебной записки сотрудника и приказа по организации. Дело в том, что Трудового кодекса говорит, что если сотрудник использует при работе свое имущество, и это происходит с согласия и ведома работодателя, то организация обязана возместить сотруднику расходы, связанные с использованием имущества и выплатить компенсацию за его использование, износ (амортизацию).

Но, применяя этот вариант, нужно учитывать, что максимальный размер компенсации (именно компенсации, а не оплаты ГСМ и прочих расходов!), который можно учесть при налогообложении прибыли, ограничен (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ, постановление Правительства РФ от 08.02.02 № 92). Например, за легковое авто с двигателем объемом до 2000 куб. см. компенсация, учитываемая в расходах, не может быть больше 1200 руб. в месяц. А для более мощных авто — 1500 руб. в месяц.

А вот НДФЛ и взносами компенсация не облагается независимо от того, в каком размере она выплачивается. Ведь ни НК РФ, ни Закона № 212-ФЗ не содержат каких-либо ограничений по размеру компенсаций (см. письмо Минфина России от 31.12.10 № 03-04-06/6-327 и определение ВАС РФ от 05.08.11 № ВАС-8118/11).

Не облагаются «зарплатными» налогами и суммы, выплачиваемые сотруднику для компенсации его расходов на ГСМ, ремонт и техосмотр, т. к. они не являются вознаграждением и не образуют доход работника. При этом данные суммы в полном размере учитываются в расходах. Для них в Налоговом кодексе каких-либо лимитов не установлено (п. 49 ст. 264 НК РФ). Правда, Минфин считает, что затраты на ГСМ, техническое обслуживание и текущий ремонт уже учтены при расчете предельных размеров компенсации (письмо от 16.05.05 № 03-03-01-02/140). Однако такой подход противоречит статье 188 ТК РФ, которая предусматривает два вида выплат сотруднику, использующему свое имущество в интересах работодателя.

Однако такой вариант оформления, как выплата компенсации, не лишен рисков. Риск возникает в ситуации, когда работник использует в служебных целях автомобиль, собственником которого, согласно данным ГИБДД, является другое лицо. То есть, проще говоря, с ситуацией, когда работник управляет автомобилем «по доверенности». Последние разъяснения Минфина исходят из того, что в подобном случае суммы, выплачиваемые сотруднику, нельзя считать компенсацией, выплачиваемой на основании статьи 188 ТК РФ. А значит, такая выплата должна облагаться НДФЛ и взносами (см. письмо Минфина России ).

Такой подход, кстати, налагает дополнительные обязанности на организацию и в той ситуации, когда сотрудники используют для работы свои собственные автомобили. Ведь Минфин требует, чтобы в организации были документы, подтверждающие, что работник, получающий компенсацию, является собственником автомобиля. А значит, у работников нужно требовать ПТС и снимать с него копию.

Надо отметить, что, на наш взгляд, подобный подход Минфина не соответствует логике законодателя. В статье 188 ТК РФ намеренно использован термин «личное», а не «собственное». Мы считаем, что это сделано именно для того, чтобы без лишних формальностей отделить имущество, принадлежащее работнику, от имущества организации. И при этом совершенно неважно, на каком именно праве принадлежит имущество сотруднику. Главное, что оно не принадлежит организации. Минфин же, на наш взгляд, искажает логику законодателя, подменяя понятия. Понятно, что отстаивать свою правоту при наличии подобного письма Минфина, организации придется в суде. Поэтому, если сотрудник пользуется автомобилем «по доверенности», а организация не хочет втягиваться в разбирательства, то ей стоит избрать другой способ оформления использования автомобиля сотрудника в служебных целях.

* Федеральный закон от 24.07.09 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования».

Нередки ситуации, когда предприятия не располагают средствами на приобретение транспорта или, что еще чаще, автомобили необходимы им лишь время от времени и иметь их в собственности нецелесообразно. В таких случаях выходом из положения может стать использование личных автомобилей работников предприятия или их аренда. Рассмотрим, как арендная плата и компенсации за использование личного транспорта работников учитываются в целях налогообложения прибыли, и взносами во внебюджетные фонды.

Некоторые сотрудники для выполнения служебных обязанностей пользуются собственными транспортными средствами. Иногда это использование личных автомобилей сотрудников с выплатой компенсаций по установленным нормам, в других случаях - аренда автомобиля работника, в третьих - безвозмездное использование с возмещением работодателем фактических затрат на эксплуатацию транспортного средства.

Компенсации за использование личного транспорта работников

Статья 188 ТК РФ предписывает работодателю выплачивать компенсацию за использование личного имущества работника (в том числе и транспортных средств), а также возмещать расходы, связанные с его эксплуатацией . Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.
Нормы компенсаций, установленные Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92, приведены в таблице. Суммы, выплачиваемые работнику в пределах утвержденных лимитов, не облагаются страховыми взносами во внебюджетные фонды, НДФЛ и уменьшают организаций (см. табл.).

Как видно из таблицы, суммы компенсаций, утвержденные Правительством РФ, невелики. Однако при выплате компенсации за использование личного автомобиля предполагается, что ее сумма должна покрывать все расходы на эксплуатацию транспортного средства. В настоящее время 1200 - 1500 руб. не могут покрыть все ежемесячные расходы по нормальной эксплуатации транспортного средства: несмотря на инфляцию, нормы с 2002 г. не индексировались.
Руководство предприятия может установить более высокую норму компенсационных выплат, однако превышение суммы компенсации над установленными лимитами не будет признаваться расходами в целях налогообложения прибыли (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). Кроме того, возникнут вопросы, касающиеся взносов во внебюджетные фонды и НДФЛ с сумм превышения норм компенсационных выплат.
Контролирующие органы считают, что суммы превышения установленных норм облагаются НДФЛ (Письма УФНС России по г. Москве от 21.01.2008 N 28-11/4115, Минфина России от 03.12.2009 N 03-04-06-02/87).
Президиум ВАС РФ (Постановление от 30.01.2007 N 10627/06) придерживается иного мнения, считая, что рассматриваемые нормы установлены в целях исчисления налога на прибыль, поэтому не могут использоваться для исчисления НДФЛ. Тем не менее риск возникновения спора по данному вопросу можно оценивать как высокий.
Большую пользу при подготовке налогоплательщиком аргументов для судебного разбирательства может принести Письмо Минфина России от 23.12.2009 N 03-04-07-01/387 (доведенное до налоговых инспекций на местах Письмом ФНС России от 27.01.2010 N МН-17-3/15@). В нем указано следующее: поскольку гл. 23 НК РФ не содержит норм компенсаций при использовании личного имущества работника в интересах работодателя и не предусматривает порядок их установления, то для целей применения п. 3 ст. 217 НК РФ следует руководствоваться положениями Трудового кодекса РФ.
Статья 188 ТК РФ предусматривает, что при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Таким образом, освобождению от налогообложения в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ подлежат суммы компенсационных выплат, включая возмещение расходов, в связи с использованием личного имущества работника в интересах работодателя в соответствии с соглашением сторон трудового договора.
В отношении взносов в ПФР и Фонды медицинского страхования ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ определяет перечень компенсационных выплат, не подлежащих обложению страховыми взносами. В частности, не начисляются взносы на все виды установленных законодательством Российской Федерации компенсационных выплат, в том числе на выплаты, связанные с исполнением работником трудовых обязанностей, но только в пределах законодательно установленных норм. Таким образом, сумма превышения должна облагаться взносами.
В Письме Минздравсоцразвития России от 12.03.2010 N 550-19 содержатся совершенно иные выводы. В нем также дается ссылка на ст. 188 ТК РФ и подчеркивается, что размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме. Сумма компенсации, выплачиваемая сотруднику за использование личного транспорта в служебных целях, не подлежит обложению страховыми взносами в пределах сумм, определяемых соглашением между организацией и ее сотрудником в соответствии с указанной нормой трудового законодательства.

Расходы на аренду транспорта

В соответствии с гражданским законодательством предприятие может заключить договоры аренды транспортного средства с экипажем или без экипажа . В каждом случае с сумм выплат в пользу арендодателя надлежит удержать НДФЛ, кроме того, расходы на арендную плату уменьшат базу по налогу на прибыль.
В то же время при выплате физическому лицу - арендодателю дохода в виде арендной платы за использование транспортного средства по договору гражданско-правового характера организация - налоговый агент может на основании письменного заявления арендодателя предоставить ему профессиональный налоговый вычет. Вычет предоставляется в сумме фактически произведенных таким лицом и документально подтвержденных расходов, связанных с содержанием и эксплуатацией транспортного средства (Письмо УФНС России по г. Москве от 05.03.2008 N 28-11/021762).
Хотя чаще всего по условиям договора именно арендатор несет расходы, связанные с коммерческой эксплуатацией транспортного средства. В этих случаях затраты включаются в себестоимость продукции, уменьшают базу по налогу на прибыль и единому налогу при УСН (Письма Минфина России от 15.10.2010 N 03-03-06/1/649 и др.).
Договор аренды транспортного средства с экипажем встречается на практике достаточно редко, ввиду возникновения объекта для начисления страховых взносов во внебюджетные фонды. Ведь в случае заключения такого договора аренды выплаты в пользу физического лица в рамках такого договора приравниваются к выплатам заработной платы и подлежат соответствующему обложению взносами. При этом страховые взносы уплачиваются в общеустановленном порядке в части выплаты вознаграждения физическому лицу за оказание услуг по управлению транспортным средством.
Очень важно правильное оформление договора аренды. В случае заключения договора аренды с экипажем важно оговорить размер вознаграждения собственно за вождение. Ведь в противном случае может возникнуть спор в отношении определения облагаемых взносами сумм.

Безвозмездное использование транспортного средства

В соответствии со ст. 423 ГК РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. Соответственно, никакой арендной платы при заключении такого договора в отношении транспортного средства не возникает, зато можно списать на себестоимость расходы по содержанию транспорта.
Заключать такой договор можно в том случае, если главная цель предприятия - списать расходы на содержание автомобиля или когда владелец автомобиля не заинтересован в получении арендной платы (например, он же учредитель предприятия).
На первый взгляд, данный вариант оформления использования личного транспорта в служебных целях самый экономичный. Однако и риск здесь самый высокий. Дело в том, что экономическая выгода от получения в безвозмездное пользование имущества, по мнению представителей контролирующих органов, представляет собой внереализационные доходы налогоплательщика.
В Письме Минфина России от 19.04.2010 N 03-03-06/4/43 указано следующее: п. 8 ст. 250 НК РФ предусмотрено, что доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав (включая право пользования имуществом) признаются внереализационными доходами налогоплательщика и, следовательно, учитываются при формировании базы по налогу на прибыль. При получении имущества безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже остаточной стоимости (по амортизируемому имуществу). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества документально или путем проведения независимой оценки. Таким образом, налогоплательщик включает в состав внереализационных доходов доход в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом, определяемый исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества.
Арбитражные суды согласны с позицией налоговых органов. Например, ВАС РФ в Определении от 08.02.2010 N ВАС-794/10 по существу поддержал налоговиков, отказав им лишь по причине нарушения принципов определения рыночных цен, предусмотренных п. п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ. Правоту налоговых инспекторов ВАС РФ признал и в Определении от 01.04.2009 N 2944/09.

Пример. Предприятие получило в безвозмездное пользование автомобиль. Сумма расходов по его эксплуатации включается в себестоимость продукции предприятия. Кроме того, предприятие арендовало аналогичный автомобиль за 12 000 руб. в месяц. Налоговая инспекция может начислить данному предприятию налог на прибыль в сумме 2400 руб. (12 000 руб. x 20%) с суммы дохода от безвозмездного использования имущества.

Каждый из рассмотренных вариантов учета расходов, связанных с использованием для производственных нужд личных транспортных средств работников, имеет свои достоинства и недостатки. Целесообразность применения конкретного варианта должна оцениваться с учетом рисков возникновения спора с налоговыми органами и возможности вовлечения в судебные разбирательства.

Статьей 188 Трудового кодекса РФ установлена обязанность работодателя , в т.ч. своего автомобиля.

При выплате компенсации следует руководствоваться Письмом Минфина России от 21.07.1992 N 57 "Об условиях выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок". Несмотря на то что этот документ вышел в свет почти 18 лет назад, он сохраняет свою актуальность и сегодня (Письмо Минфина России от 16.11.2006 N 03-03-02/275).

Денежная компенсация положена не всем работникам предприятия, а только тем, чья работа связана с постоянными служебными разъездами (Письмо Минфина России от 26.05.2009 N 03-03-07/13): например, курьерам, менеджерам, торговым представителям, исполнительным директорам и т.д. Разъездной порядок работы должен быть закреплен в должностных инструкциях.

Порядок и размер возмещения затрат, связанных с расходами при использовании личного имущества сотрудника, определяет руководитель организации по договоренности с работником.

Величина компенсации зависит от интенсивности использования автомобиля, используемого в служебных целях, и от его марки. Компенсация назначается с учетом того, что работник должен оплатить свои расходы, связанные с приобретением горюче-смазочных материалов, техническим обслуживанием, ремонтом автомобиля и т.д. Кроме того, в компенсацию должна быть включена сумма износа автомобиля.

Следовательно, если сотрудник получает компенсацию, никакие дополнительные деньги, связанные с оплатой расходов на эксплуатацию машины, ему не полагаются.

Компенсация выплачивается один раз в месяц вне зависимости от количества календарных дней в нем.

За время отсутствия сотрудника на рабочем месте в связи с отпуском, командировкой, болезнью и другими обстоятельствами, когда личный автомобиль не используется в служебных целях, компенсация не выплачивается (Письмо УФНС России по г. Москве от 22.02.2007 N 20-12/016776).

Документальное оформление

Выплата компенсации за использование личного автомобиля в служебных целях должна быть предусмотрена положениями трудового договора или установлена отдельным письменным соглашением между работодателем и работником.

В должностной инструкции сотрудника необходимо указать, что его работа связана с постоянными служебными поездками.

Для того чтобы получить компенсацию, работник должен представить в бухгалтерию нотариально заверенную копию технического паспорта автомобиля. Если автомобиль используется по доверенности, необходимо представить доверенность от его собственника.

Кроме того, сотруднику следует вести учет служебных поездок в путевых листах, которые являются подтверждением фактического использования автомобиля в служебных целях и обоснованности расходов сотрудника.

Путевые листы должны составляться по формам, утв. Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78, и ежемесячно представляться в бухгалтерию организации. Такого мнения придерживаются как налоговые органы (Письмо УФНС России по г. Москве от 20.09.2005 N 20-12/66690), так и специалисты главного финансового ведомства (Письмо Минфина России от 13.04.2007 N 14-05-07/6).

Арбитражные судьи по этому вопросу расходятся во мнениях. Так, ФАС Северо-Западного округа считает наличие путевого листа обязательным для выплаты компенсации за использование личного автомобиля в служебных целях (Постановление от 17.02.2006 по делу N А66-7112/2005). Расходы, по мнению судей, не подтверждены документально, если маршрутные листы не содержат отметок о пребывании в месте посещения (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.01.2007 по делу N А05-5764/2006-20).

Компенсация начисляется на основании приказа руководителя. Типового бланка для такого приказа нет, поэтому он составляется в произвольной форме. Как правило, в приказе указывают фамилию, имя, отчество сотрудника, которому назначается компенсация, его должность и ежемесячную сумму компенсации.

К приказу целесообразно приложить расчет суммы компенсации за месяц исходя из марки автомобиля, стоимости израсходованных ГСМ, пробега автомобиля и количества рабочих дней в месяце (Письмо Минфина России от 23.12.2009 N 03-04-07-01/387).

Налог на прибыль

В налоговом учете сумма компенсации за использование личных легковых автомобилей для служебных поездок включается в состав прочих расходов (пп. 11 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ). Это означает, что их можно учитывать при расчете налога на прибыль в том же отчетном периоде, в котором произведены расходы.

При этом надо обратить внимание на следующее. Компенсации за использование личного автотранспорта признаются в учете только после выдачи денег сотруднику на руки или перечисления их на счет в банке. Такое правило применяется как при кассовом методе (п. 3 ст. 273 НК РФ), так и при методе начисления (пп. 4 п. 7 ст. 272 НК РФ). Этим компенсационные выплаты отличаются от зарплаты, которую можно списать на расходы сразу после начисления.

Компенсация за использование личного автомобиля в служебных целях может выплачиваться работодателем в любой согласованной с работником сумме. Однако для целей налогообложения сумма компенсации нормируется. Это установлено пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ.

При налогообложении прибыли коммерческих организаций компенсация за использование личного автомобиля в служебных целях учитывается в пределах норм, установленных в Постановлении Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 (Письмо Минфина России от 26.05.2009 N 03-03-07/13). Указанные нормы введены с 1 января 2002 г. и продолжают действовать до сих пор, несмотря на ежегодное увеличение стоимости горюче-смазочных материалов, технического обслуживания и ремонта.

Напомним, нормы компенсации за использование автомобиля зависят от мощности двигателя. Если объем двигателя меньше 2000 куб. см, сумма компенсации, уменьшающая налогооблагаемую прибыль организации, равна 1200 руб. в месяц. Если объем двигателя больше 2000 куб. см, ежемесячная норма компенсации составляет 1500 руб.

При использовании сотрудником собственного мотоцикла в служебных целях ему полагается компенсация в размере 600 руб.

Обратите внимание! Нормы, установленные для расчета налога на прибыль, никак не влияют на сумму компенсации, фактически выплачиваемую сотруднику. Это значит, что размер компенсации может превышать установленные нормы. Однако суммы превышения не будут учитываться при расчете налога на прибыль (п. 38 ст. 270 НК РФ). На такой подход специалисты Минфина России не раз указывали в своих Письмах (от 16.11.2006 N 03-03-02/275, от 15.10.2008 N 03-03-07/24, от 26.05.2009 N 03-03-07/13).

При этом работодатель может компенсировать сотрудникам, использующим свои личные автомобили в служебных целях, расходы, связанные с приобретением ГСМ, топлива, ремонтом и страхованием личного автомобиля. Но эти суммы не будут учитываться при расчете налога на прибыль (Письмо УФНС России по г. Москве от 20.09.2005 N 20-12/66690).

Такого же мнения придерживаются арбитражные судьи (Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 03.07.2009 N А33-12556/2008-03АП-1669/2009-03АП-1670/2009 по делу N А33-12556/2008).

Пример 1. В должностной инструкции коммерческого директора ЗАО "Кедр" указано, что характер его работы предполагает частые служебные поездки. За использование личного автомобиля в служебных целях ему полагается компенсация в размере 1700 руб. Об этом говорится в трудовом договоре с коммерческим директором.

В апреле 2010 г. он регулярно совершал служебные поездки на своем автомобиле "ВАЗ-2107". Руководитель организации подписал приказ о выплате коммерческому директору компенсации за использование личного автомобиля в служебных целях в размере, установленном трудовым договором.

Объем двигателя автомобиля "ВАЗ-2107" меньше 2000 куб. см.

Норма компенсации по данному автомобилю равна 1200 руб. Поэтому в состав расходов, учитываемых в расчете налога на прибыль, включается 1200 руб. Оставшиеся 500 руб. при налогообложении прибыли не учитываются.

За время отсутствия работника на рабочем месте по причине болезни, отпуска, командировки и проч., когда личный автомобиль не эксплуатируется, компенсация не выплачивается.

Предположим, работник использовал личный автомобиль для служебных поездок неполный месяц (например, работал несколько дней, а остальное время был в отпуске). Фактические расходы на использование им личного автомобиля для служебных поездок будут значительно меньше, чем в случае использования автомобиля в течение всего месяца. Следовательно, компенсационная выплата за этот месяц будет меньше.

При расчете налога на прибыль в этом случае можно учесть сумму компенсации в размере меньшем, чем нормы, установленные Постановлением Правительства РФ N 92 (Письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/2/63).

Пример 2. Используем условия предыдущего примера.

Предположим, коммерческий директор был в ежегодном оплачиваемом отпуске с 5 по 18 апреля. Рассчитаем сумму компенсации, которая ему полагается за не полностью отработанный месяц.

В апреле 22 рабочих дня, из которых коммерческий директор отработал 12. Следовательно, сумма компенсации составит 927,27 руб. (1700 руб. : 22 р. дн. x 12 р. дн.).

При расчете налога на прибыль организация может включить в состав расходов 654,55 руб. (1200 руб. : 22 р. дн. x 12 р. дн.).

Не вызывает сомнения факт, что размер компенсации, учитываемый в целях налогообложения, - сумма весьма скромная. Ее хватает лишь на покупку трех литров бензина в день.

Осознавая это, специалисты финансового ведомства советуют организациям вместо выплаты компенсации своим сотрудникам за использование личного автомобиля в служебных целях заключить с ними договор аренды автомобиля без экипажа.

В этом случае вся сумма арендных платежей может быть включена в состав прочих расходов на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ (Письмо Минфина России от 26.05.2009 N 03-03-07/13).

Компенсация за использование иных видов транспорта

На практике возможны ситуации, когда сотрудник использует в служебных целях не легковой автомобиль, а микроавтобус или грузовой автомобиль.

В состав прочих расходов при расчете налога на прибыль организация может отнести расходы на компенсацию за использование для служебных поездок только личных автомобилей, относящихся к категории легковых. Ни микроавтобусы, ни грузовые автомобили в пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ не упоминаются. Нормы компенсации в целях налогообложения прибыли для этих транспортных средств не установлены (Письмо Минфина России от 24.04.2008 N 03-03-06/1/293).

Однако это вовсе не означает, что организация не сможет уменьшить свои налогооблагаемые доходы на сумму компенсации, выплачиваемой работникам за использование личных транспортных средств (не легковых автомобилей) в целях налогообложения.

Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим. Поэтому суммы компенсации, начисленные работникам за использование ими личного имущества на основании ст. 188 ТК РФ (кроме легкового автотранспорта), могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (Письмо Минфина России от 08.12.2006 N 03-03-04/4/186). В качестве личного имущества может использоваться мобильный телефон, компьютер, принтер и другая техника.

Аналогичный вывод можно сделать и в отношении микроавтобусов и грузовых автомобилей (Письмо Минфина России от 18.03.2010 N 03-03-06/1/150). Компенсация за использование указанных транспортных средств в служебных целях учитывается при расчете налога на прибыль в сумме, установленной трудовым договором. Но при условии, что расходы на выплату компенсации являются экономически обоснованными и документально подтвержденными в соответствии со ст. 252 НК РФ.

НДФЛ

Использование работником личного автомобиля для служебных целей связано с исполнением им трудовых обязанностей. Поэтому компенсации в пределах норм, установленных законодательством, не облагаются налогом на доходы физических лиц на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.

Суммы компенсации, превышающие нормы, необходимо включить в налоговую базу по НДФЛ. Об этом говорится в Письмах Минфина России от 19.02.2003 N 04-04-06/26, от 14.08.2003 N 04-04-06/158, УФНС России по г. Москве от 28.08.2007 N 28-17/1269, от 21.01.2008 N 28-11/4115.

По мнению специалистов финансового ведомства, НК РФ не предусмотрено установление специальных норм компенсации работникам за использование личного транспорта в служебных целях для целей обложения НДФЛ. Поэтому использование Постановления Правительства РФ N 92 не противоречит положениям п. 3 ст. 217 НК РФ (Письмо Минфина России от 03.12.2009 N 03-04-06-02/87).

В некоторых случаях арбитражные судьи поддерживали чиновников (Постановление ФАС Уральского округа от 18.03.2008 N Ф09-511/08-С2 по делу N А60-11335/07).

Арбитражная практика довольно часто опровергала подход, сформированный официальными органами. В частности, ФАС Северо-Западного округа отклонил довод налоговой инспекции о том, что компенсация за использование личного автомобиля в служебных целях не облагается НДФЛ только в пределах норм, установленных Правительством РФ в Постановлении N 92. По мнению судей, указанные нормы действуют исключительно для целей расчета налога на прибыль (Постановление от 23.01.2006 N А26-6101/2005-210).

Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 30.01.2007 N 10627/06 по делу N А32-35519/2005-58/731 указал: размер компенсации за использование личного автомобиля в служебных целях определяется по соглашению сторон трудового договора и нормируется только в целях расчета налога на прибыль. Поэтому, считают судьи, не должна облагаться НДФЛ вся сумма компенсации за использование личного автомобиля и расходов, связанных с его использованием в интересах работодателя, в размере, определяемом соглашением сторон трудового договора.

Однако в последнее время позиция Минфина России изменилась. В Письмах от 23.12.2009 N 03-04-07-01/387 и от 24.03.2010 N 03-04-06/6-47 чиновники отметили, что в гл. 23 НК РФ не указаны нормы компенсации в случае использования работодателем личного имущества работника и не предусмотрен порядок их установления. Поэтому для целей применения п. 3 ст. 217 НК РФ следует руководствоваться положениями Трудового кодекса РФ.

Статьей 188 ТК РФ установлено: размер возмещения расходов при использовании работником своего личного имущества в интересах работодателя определяется соглашением сторон трудового договора, оформленным в письменной форме. Поэтому, по мнению финансистов, НДФЛ не удерживается со всей суммы компенсационных выплат, включая возмещение расходов сотрудника, понесенных при использовании личного имущества.

При этом чиновники настаивают на том, что организация должна помимо расчета суммы компенсации, документов, подтверждающих принадлежность имущества работнику и фактическое использование имущества в интересах работодателя, иметь и документы, подтверждающие суммы произведенных расходов.

Страховые взносы во внебюджетные фонды

С 1 января 2010 г. работодатели обязаны уплачивать страховые взносы во внебюджетные фонды на основании Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ страховыми взносами не облагаются все виды компенсационных выплат, установленных законодательством, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей. Но только в пределах норм.

Поскольку в целях исчисления страховых взносов во внебюджетные фонды не установлены специальные нормы компенсации за использование личного автомобиля в служебных целях и не предусмотрен порядок их установления, можно сделать следующий вывод.

Сумма компенсации за использование личного автомобиля в служебных целях, установленная трудовым договором, не подлежит обложению страховыми взносами во внебюджетные фонды.

Взносы на страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний не начисляются на выплаты, поименованные в специальном Перечне (п. 4 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184).

Перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, утвержден Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765. В п. 10 этого документа речь идет о суммах, выплачиваемых работникам в возмещение расходов, и иных компенсациях в пределах установленных норм.

Следовательно, компенсация, выплачиваемая работнику за использование его автомобиля в служебных целях, не облагается страховыми взносами от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, но только в пределах норм, утв. Постановлением Правительства РФ N 92.

Компенсация для индивидуальных предпринимателей

Для индивидуальных предпринимателей нормы расходов на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов Постановлением Правительства РФ N 92 не определены.

Однако, по мнению специалистов Минфина России, нормы, приведенные в указанном Постановлении, применимы и для индивидуальных предпринимателей, как работающих на общем режиме налогообложения, так и применяющих УСН. То, что в самом документе нет ссылки на индивидуальных предпринимателей, не имеет значения (Письма Минфина России от 08.08.2005 N 03-11-04/2/40, от 07.10.2004 N 03-03-02-05/7).

Но арбитражные суды придерживаются иной позиции. В частности, ФАС Западно-Сибирского округа пришел к выводу, что на индивидуальных предпринимателей положения Постановления Правительства РФ N 92 не распространяются (Постановление от 27.01.2009 N Ф04-7730/2008(17508-А03-46)). По мнению судей, указанный документ относится только к организациям, которые должны им руководствоваться при расчете налога на прибыль.

Использование автомобилей сотрудников в служебных целях сегодня практикуется в различных организациях и учреждениях, имеющих в штате сотрудников с разъездным характером работы. Также использует свои автомобили руководящий состав, которому по долгу службы приходиться «мобильно» решать много различных вопросов. На каких же условиях персонал может использовать личные авто? Какие ему полагаются выплаты, в чем заключаются их бухгалтерский учет и налогообложение?

Как можно оформить «на работу» автомобиль сотрудника?

В отличие от всех иных видов получения авто в пользование, в данном случае автомобиль эксплуатируется не только в служебных, но и в личных целях. Следовательно, компенсация за использование личного автомобиля сотрудника может быть ниже арендной платы, уплачиваемой по договору аренды транспортного средства с экипажем. Однако, как показывает практика, использование личного транспорта существенно ограничено сферой его эксплуатации: как правило, это служебные командировки, когда на личном транспорте проще добраться туда, куда не ходит общественный или служебный транспорт.

Также использование личного имущества в рамках трудовых отношений может расцениваться как связанное с исполнением сотрудником трудовых обязанностей, а полагающиеся работнику компенсационные выплаты могут расцениваться как не подпадающие под налоговое и страховое обложение. В то же время названные выплаты, как правило, ограничиваются трудовым законодательством. Гражданское право дает участникам отношений большую свободу действий, что позволяет им предусмотреть в договоре практически любой размер выплат, связанных с использованием имущества в интересах другой стороны. Однако это лишает выплаты компенсационного характера и заодно преференций по налогам и взносам.

Добавим: независимо от выбора обозначенных вариантов, учреждению выгодно, чтобы сотрудник использовал личный автомобиль. Как минимум, учреждение не понесет бремя капитальных затрат на приобретение автотранспорта, поэтому не увеличится бюджет расходов текущего периода. Также сократятся расходы на содержание и эксплуатацию: часть из них оплачивает работодатель, а часть - работник (владелец авто), использующий его и в личных целях. Помимо экономии на затратах учреждение может снизить объем документооборота и трудозатрат по учету эксплуатации автотранспорта.

Эксплуатация личного транспорта в рамках законодательства

Порядок возмещения затрат работника и размеры выплат определяются актами трудового законодательства, а при отсутствии данных актов - соглашением сторон трудового договора, заключенным в письменной форме. У бухгалтера может возникнуть вопрос: как разработать такой порядок (соглашение) об использовании личного авто?

Один из вариантов - это взять за основу имеющиеся нормативные документы по выплате компенсации за использование личного авто, например, утвержденные Правительством РФ (речь идет лишь о правилах выплаты компенсации, а не о ее размере):

• для федеральных государственных гражданских служащих (Постановление от 02.07.2013 № 563);
• для персонала органов внутренних дел (Постановление от 30.12.2011 № 1199);
• для сотрудников учреждений и органов уголовно-исполнительной системы, федеральной противопожарной службы Государственной противопожарной службы, органов по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ и таможенных органов (Постановление от 17.01.2013 № 14).

К заявлению работник прикладывает следующие документы:

• копия свидетельства о регистрации личного транспортного средства (паспорта личного транспортного средства, доверенности на управление автомобилем);
• путевой лист, обязательные реквизиты и порядок заполнения которого утверждены органом власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере транспорта;
• документы, подтверждающие расходы на эксплуатацию личного транспортного средства в служебных целях (затраты на горюче-смазочные материалы, техническое обслуживание, текущий ремонт).

• необходимости использования личного транспорта для исполнения должностных обязанностей, связанных с постоянными служебными поездками;
• времени использования личного транспорта в служебных целях;
• объема средств, выделенных учреждению на ведении деятельности.

Какие расходы возникают при использовании личного авто?

Работнику полагается возмещение расходов на приобретение ГСМ по фактическим затратам, подтвержденным документами (счетами, квитанциями, кассовыми чеками). Выплата компенсации производиться отдельно от возмещения поименованных расходов.

Для сравнения представим распределение расходов по договору аренды авто с указанием услуг по управлению и технической эксплуатации между арендодателем и арендатором (если в их роли выступают работник и работодатель соответственно).

Как видим, расходы распределены схожим образом, но есть и различия. В частности, при использовании личного авто работник не получает отдельно плату за услуги по его управлению и технической эксплуатации. Сама эксплуатация личного автомобиля производится в рамках трудовой деятельности, за которое работник получает вознаграждение (зарплату). Компенсация за использование транспорта есть некий аналог арендной платы, в которую также заложен износ автомобиля (потеря его стоимости).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете учреждения показываются всего две операции:

• начисление суммы компенсации и отражение возмещения фактических затрат;
• выдача сотруднику компенсации в установленном размере.

Отметим, что если транспортное средство используется по договору аренды, то используется счет 302 24 «Расчеты по арендной плате за пользование имуществом» (п. 256 Инструкции № 157н). По кредиту данного счета отражается начисление арендной платы, по дебету - перечисление ее на счет сотрудника (выдача из кассы учреждения).

Бухгалтер бюджетного или автономного учреждения физической культуры и спорта в соответствии с инструкциями № 174н, № 183н сделает следующие учетные записи:

Отметим: в упрощенных проводках нет записей по налоговым обязательствам.

НДФЛ

Из него следует, что необлагаемой суммой будет являться та, которая установлена в соглашении об использовании личного имущества работника. Причем должны иметься документы, подтверждающие принадлежность используемого имущества налогоплательщику, а также расчеты компенсаций и документы, подтверждающие фактическое использование имущества в интересах работодателя, а также суммы произведенных в этой связи расходов (письма Минфина РФ от 30.04.2015 № 03‑04‑05/25434, от 20.04.2015 № 03‑04‑06/22274).

Здесь добавим, что ни трудовое, ни налоговое законодательство не содержат:

• перечня документов, которыми может быть подтвержден производственный характер использования личного имущества;
• положений, запрещающих работодателю компенсировать работникам расходы, понесенные ими в связи с выполнением трудовых обязанностей.

Страховые взносы

Как указано в Информационном письме ФСС РФ от 14.03.2016 № 02‑09‑05/06‑06‑4615, сумма компенсации, выплачиваемая сотруднику организации за использование личного имущества (транспорта), не подлежит обложению страховыми взносами, если использование данного имущества связано с исполнением трудовых обязанностей (разъездной характер исполнения трудовых обязанностей, служебные цели), в размере, определяемом соглашением между организацией и таким сотрудником. Размер возмещения указанных расходов должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием упомянутого имущества для целей трудовой деятельности. То есть бухгалтер должен располагать копиями документов, подтверждающих как право собственности работника на имущество, так и расходы, понесенные им при использовании данного имущества в рабочих целях.

В разъяснении чиновников также сказано, что передача имущества по доверенности не влечет перехода права собственности к лицу, которому выдана доверенность, и обозначенное имущество не может считаться личным имуществом доверенного лица. Согласно ст. 185 ГК РФ доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами. Поскольку возмещение работодателем расходов работника, связанных с использованием не принадлежащего ему на праве собственности имущества, ТК РФ не предусмотрено, суммы компенсации, выплачиваемые работнику за использование транспортного средства, управляемого им на основании доверенности на право управления транспортным средством, облагаются страховыми взносами в общем порядке. Не спешите соглашаться с чиновниками. Почему?

Судебные инстанции не разделяют приведенное мнение. Если авто используется по доверенности, то именно данный документ подтверждает правомерное использование чужого автомобиля, в том числе в служебных целях, что позволяет работодателю компенсировать затраты на использование авто, находящегося во владении работника на основании доверенности (Постановление АС УО от 06.04.2015 № Ф09-10118/14). На сегодняшний день в законодательстве отсутствует понятие личного имущества работника, поэтому им может быть имущество, принадлежащее ему на любом законном основании. Следовательно, компенсация работнику за использование личного авто, управляемого по доверенности, не облагается страховыми взносами (Определение ВС РФ от 03.08.2015 № 309-КГ15-8423).

Также не будет облагаться страховыми взносами выплаченная по договору аренды компенсация за использование личного транспорта, которым сотрудник управляет на основании доверенности. Выплаты по договору аренды транспортного средства с экипажем в силу взаимосвязанных норм пенсионного, гражданского законодательства не могут восприниматься третьими лицами иначе как компенсация лицу, которому выдана доверенность на управление автомобилем, и поэтому не образует объекта обложения страховыми взносами во внебюджетные фонды (Определение ВС РФ от 30.07.2015 № 306-КГ15-5578, Постановление АС ПО от 18.02.2015 № Ф06-18242/2013).

Нужен ли путевой лист при выплате компенсации за использование личного авто?

Из сказанного следует, что согласно требованиям транспортного законодательства без путевого листа не обойтись учреждению и организации, эксплуатирующим свой автотранспорт в целях перевозки пассажиров и грузов. Если транспортное средство используется гражданином в личных целях, то необходимость в оформлении путевого листа не возникает, так как это предусмотрено вышеуказанными нормативными актами для юридических лиц и предпринимателей, эксплуатирующих автотранспорт.

Аналогичный вывод можно сделать в отношении эксплуатации личного транспорта в служебных целях. Однако необходимость его составления следует уже не из норм «транспортного» законодательства, а из требований трудового и налогового законодательства, которые обязывают подтвердить именно служебное использование личного имущества сотрудника. На это указали и судьи в Постановлении АС УО от 16.05.2016 № Ф09-4056/16. Для признания расходов на приобретение ГСМ в целях производственной деятельности необходимо наличие надлежаще оформленных путевых листов, подтверждающих фактический расход топлива и свидетельствующих о необходимости использования транспортного средства. Сведения, не позволяющие идентифицировать расходы на горюче-смазочные материалы как производственные, могут сыграть на руку ревизорам, которые начислят страховые взносы с неоднозначных выплат, являющихся вознаграждением за выполнение трудовой функции.

Подведем итог. Для того чтобы выплата за использование личного транспорта сотрудников считалась компенсационной, нужно, чтобы соблюдались следующие условия. Использование транспортного средства связано с исполнением трудовых обязанностей. Компенсация выплачивается на основании приказа руководителя учреждения, в котором предусмотрены ее размеры. Размер возмещения указанных расходов при этом должен соответствовать экономически обоснованным затратам, сопряженным с фактическим использованием транспортного средства для целей трудовой деятельности. Если указанные условия не выполнены, то лучше заключить с работником договор об аренде транспортного средства с экипажем и считать налоги и взносы в общем порядке.

Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н.

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н.

Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования».

Главная » Трудовое » За использование личного автомобиля. Какие расходы возникают при использовании личного авто? Соглашение о покрытии расходов