Имущество в безвозмездном пользовании – это объект аренды? Передача имущества в безвозмездное пользование находящегося в оперативном управлении Здание переданное в безвозмездное пользование автономному учреждению.

"Бюджетный учет", 2008, N 4

В деятельности бюджетных учреждений нередки случаи безвозмездного получения и передачи имущества. У бухгалтера возникают вопросы: как оценить имущество и отразить операции в бюджетном учете? Их мы и рассмотрим в статье.

Порядок отражения в бюджетном учете операций по безвозмездному получению и передаче нефинансовых активов определен Инструкцией, утвержденной Приказом Минфина России от 10 февраля 2006 г. N 25н (далее - Инструкция N 25н).

Получение нефинансовых активов

Имущество в учреждение безвозмездно может поступить от следующих источников:

от учреждения, подведомственного тому же главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств;
от учреждения, подведомственного другому главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств бюджета одного уровня, а также от государственных и муниципальных унитарных предприятий;
от учреждения, финансируемого из бюджета другого уровня;
от иных юридических и физических лиц.

Срок полезного использования объектов нефинансовых активов, полученных безвозмездно, определяется:

для имущества, полученного от учреждений, состоящих на бюджетах бюджетной системы РФ, и от государственных и муниципальных унитарных предприятий, - с учетом сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации;
для имущества, полученного от иных юридических и физических лиц, - исходя из рыночной стоимости объекта и сроков эксплуатации, установленных комиссией учреждения.

Безвозмездное получение объектов нефинансовых активов от всех источников, кроме иных юридических и физических лиц, осуществляется по балансовой стоимости объекта с одновременным отражением суммы, начисленной передающей стороной на объект амортизации.

В зависимости от источника безвозмездного поступления имущества делаются следующие записи:

в случае получения имущества от учреждения, подведомственного тому же главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств, что и получатель данного имущества:

Кредит 0 304 04 000 (0 304 04 310, 0 304 04 320, 0 304 04 330)

Дебет 0 304 04 000 (0 304 04 310, 0 304 04 320)

"Амортизация"

в случае получения имущества от учреждения, подведомственного другому главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств бюджета одного уровня, а также от государственных и муниципальных унитарных предприятий:

Дебет 0 106 00 000 (0 106 01 310, 0 106 02 320, 0 106 03 330)

"Вложения в нефинансовые активы" ("Увеличение капитальных вложений в основные средства", "Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы", "Увеличение капитальных вложений в непроизведенные активы")

Кредит 0 401 01 180

"Прочие доходы"

получено безвозмездно имущество;

Дебет 0 401 01 180

"Прочие доходы"

Кредит 0 104 00 000 (0 104 01 410 - 0 104 07 410, 0 104 08 420)

"Амортизация"

отражена ранее начисленная амортизация;

Дебет 0 101 00 000 (0 101 01 310 - 0 101 09 310), 0 102 00 000 (0 102 01 320), 0 103 00 000 (0 103 01 330 - 0 103 03 330)

"Основные средства", "Нематериальные активы", "Непроизведенные активы"

Кредит 1 106 00 000 (1 106 01 410, 1 106 02 420, 1 106 03 430)

"Вложения в нефинансовые активы" ("Уменьшение капитальных вложений в основные средства", "Уменьшение капитальных вложений в нематериальные активы", "Уменьшение капитальных вложений в непроизведенные активы")

принято к учету полученное имущество;
в случае получения имущества от учреждения, финансируемого из бюджета другого уровня:

Дебет 0 106 00 000 (0 106 01 310, 0 106 02 320, 0 106 03 330)

Кредит 0 401 01 151

получено безвозмездно имущество;

Дебет 0 401 01 151

"Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"

Кредит 0 104 00 000 (0 104 01 410 - 0 104 07 410, 0 104 08 420)

"Амортизация"

отражена ранее начисленная амортизация;

Дебет 0 101 00 000 (0 101 01 310 - 0 101 09 310), 0 102 00 000 (0 102 01 320), 0 103 00 000 (0 103 01 330 - 0 103 03 330)

"Основные средства", "Нематериальные активы", "Непроизведенные активы"

Кредит 1 106 00 000 (1 106 01 410, 1 106 02 420, 1 106 03 430)

принято к учету полученное имущество.

Безвозмездное получение объектов основных средств от иных юридических и физических лиц производится по рыночной стоимости и отражается следующими записями:

Дебет 0 106 00 000 (0 106 01 310, 0 106 02 320, 0 106 03 330)

Кредит 0 401 01 180

"Прочие доходы"

получено безвозмездно имущество;

Дебет 0 101 00 000 (0 101 01 310 - 0 101 09 310), 0 102 00 000 (0 102 01 320), 0 103 00 000 (0 103 01 330 - 0 103 03 330)

"Основные средства", "Нематериальные активы", "Непроизведенные активы"

Кредит 1 106 00 000 (1 106 01 410, 1 106 02 420, 1 106 03 430)

принято к учету полученное имущество по текущей рыночной стоимости.

Инструкцией N 25н под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к бухгалтерскому учету. Из арбитражной практики следует, что для получения информации о рыночных ценах можно использовать <*>:

данные, опубликованные в официальных изданиях;
сведения Госкомстата об уровне цен;
данные о ценах на идентичную продукцию;
заключения независимых оценщиков (экспертов).

<*> Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 17 июля 2007 г. N Ф04-4809/2007(36308-А46-19), от 24 мая 2007 г. N Ф04-3145/2007(34398-А27-31); Постановления ФАС Московского округа от 6 ноября 2007 г. N КА-А40/11420-07, от 1 ноября 2006 г., 3 ноября 2006 г. N КА-А40/10623-06; Постановления ФАС Поволжского округа от 27 ноября 2007 г. по делу N А65-24906/2006-СА2-8, от 27 ноября 2007 г. по делу N А65-10716/2006-СА2-22, от 31 июля 2007 г. по делу N А55-16334/2006; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27 ноября 2007 г. N А42-2903/2006.

Материальные запасы

Безвозмездное поступление материальных запасов от учреждений, подведомственных разным главным распорядителям бюджетных средств одного уровня бюджета (а также от государственных и муниципальных организаций), между учреждениями разных уровней бюджетов, а также между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) средств бюджета, осуществляется по фактической стоимости с учетом сумм, уплачиваемых учреждением за доставку материальных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования. Фактическая стоимость материальных запасов, полученных учреждением по договору дарения, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету, а также сумм, уплачиваемых учреждением за доставку материальных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

В зависимости от источников поступления материальных запасов безвозмездное поступление отражается следующими записями:

в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) средств бюджетов:

"Материальные запасы"

Кредит 0 304 04 340

Дебет 0 106 04 340

Кредит 0 304 04 340

"Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств по приобретению материальных запасов"

Дебет 0 105 00 000 (0 105 01 340 - 0 105 06 340)

"Материальные запасы"

Кредит 0 106 04 440

в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) средств бюджетов одного уровня, от государственных и муниципальных организаций:

Дебет 0 105 00 000 (0 105 01 340 - 0 105 06 340)

"Материальные запасы"

Кредит 0 401 01 180

"Прочие доходы"

поступление материальных запасов в рамках одного договора;

Дебет 0 106 04 340

"Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"

Кредит 0 401 01 180

"Прочие доходы"

формирование фактической стоимости материальных запасов в рамках нескольких договоров;

Дебет 0 105 00 000 (0 105 01 340 - 0 105 06 340)

"Материальные запасы"

Кредит 0 106 04 440

"Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"

оприходование материальных запасов на основании фактической стоимости, сформированной при их безвозмездном получении в рамках нескольких договоров;
в рамках движения объектов между учреждениями бюджетов разных уровней:

Дебет 0 105 00 000 (0 105 01 340 - 0 105 06 340)

"Материальные запасы"

Кредит 0 401 01 151

"Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"

поступление материальных запасов в рамках одного договора;

Дебет 0 106 04 340

"Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"

Кредит 0 401 01 151

"Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"

формирование фактической стоимости материальных запасов в рамках нескольких договоров;

Дебет 0 105 00 000 (0 105 01 340 - 0 105 06 340)

"Материальные запасы"

Кредит 0 106 04 440

"Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"

оприходование материальных запасов на основании фактической стоимости, сформированной при их безвозмездном получении в рамках нескольких договоров.

Передача нефинансовых активов

Отражение в бюджетном учете операций по безвозмездной передаче нефинансовых активов также зависит от принадлежности получателя передаваемого имущества к уровню бюджета или от того, является ли он иным юридическим лицом.

Основные средства, нематериальные и непроизведенные активы

В случае безвозмездной передачи объектов основных средств учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям бюджетных средств одного уровня бюджета, между учреждениями разных уровней бюджетов и между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) средств бюджета, а также государственным и муниципальным организациям, их стоимость определяется как балансовая, но при этом одновременно передается и сумма начисленной амортизации.

В Инструкции N 25н не уточнено, по какой стоимости следует безвозмездно передавать нематериальные активы. Известно, что на нематериальные активы, как и на основные средства, начисляется амортизация. Однако в соответствии с п. 45 Инструкции N 25н, который устанавливает методику списания ранее начисленной амортизации при безвозмездной передаче нефинансовых активов, они должны передаваться одновременно с начисленной амортизацией.

В зависимости от получателя передаваемого имущества делаются следующие записи:

Дебет 0 304 04 000 (0 304 04 310, 0 304 04 320, 0 304 04 330)

"Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств" ("Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств по приобретению основных средств", "Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств по приобретению нематериальных активов", "Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств по приобретению непроизведенных активов")

"Основные средства", "Нематериальные активы", "Непроизведенные активы"

"Амортизация"

Кредит 0 304 04 000 (0 304 04 310, 0 304 04 320)

Дебет 0 401 01 251

Кредит 0 101 00 000 (0 101 01 410 - 0 101 09 410), 0 102 00 000 (0 102 01 420), 0 103 00 000 (0 103 01 430 - 0 103 03 430)

"Основные средства", "Нематериальные активы", "Непроизведенные активы"

отражена безвозмездная передача имущества;

Дебет 0 104 00 000 (0 104 01 410 - 0 104 07 410, 0 104 08 420)

"Амортизация"

Кредит 0 401 01 251

"Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"

отражена передача начисленной амортизации;

Дебет 0 401 01 241

Кредит 0 101 00 000 (0 101 01 410 - 0 101 09 410), 0 102 00 000 (0 102 01 420), 0 103 00 000 (0 103 01 430 - 0 103 03 430)

"Основные средства", "Нематериальные активы", "Непроизведенные активы"

отражена безвозмездная передача имущества;

Дебет 0 104 00 000 (0 104 01 410 - 0 104 07 410, 0 104 08 420)

"Амортизация"

Кредит 0 401 01 241

"Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям"

отражена передача начисленной амортизации;

Дебет 0 401 01 242

Кредит 0 101 00 000 (0 101 01 410 - 0 101 09 410), 0 102 00 000 (0 102 01 420), 0 103 00 000 (0 103 01 430 - 0 103 03 430)

"Основные средства", "Нематериальные активы", "Непроизведенные активы"

отражена безвозмездная передача имущества.

При передаче нефинансовых активов негосударственным организациям ранее начисленная амортизация списывается на уменьшение их первоначальной стоимости. Таким образом, указанное имущество передается по остаточной стоимости.

Материальные запасы

При передаче материальных запасов в бюджетном учете учреждения делаются следующие записи:

при передаче имущества учреждению, подведомственному тому же главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств, что и передающее учреждение:

Дебет 0 304 04 340

"Материальные запасы"

при передаче имущества учреждению, финансируемому из бюджета другого уровня:

Дебет 0 401 01 251

"Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"

Кредит 0 105 00 000 (0 105 01 440 - 0 105 06 440)

"Материальные запасы"

отражена безвозмездная передача материальных запасов;
при передаче имущества государственным и муниципальным унитарным предприятиям:

Дебет 0 401 01 241

"Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям"

Кредит 0 105 00 000 (0 105 01 440 - 0 105 06 440)

"Материальные запасы"

отражена безвозмездная передача материальных запасов;
при передаче имущества негосударственным организациям:

Дебет 0 401 01 242

"Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления организациям, за исключением государственных и муниципальных организаций"

Кредит 0 105 00 000 (0 105 01 440 - 0 105 06 440)

"Материальные запасы"

отражена безвозмездная передача материальных запасов.

Перевод нефинансовых активов

Нефинансовые активы, полученные учреждениями безвозмездно от юридических и физических лиц и используемые в бюджетной деятельности, могут быть переведены с внебюджетной деятельности на бюджетную. Порядок такого перевода разъяснен в Письме Минфина России от 25 мая 2006 г. N 02-14-10а/1354.

Решение по переводу нефинансовых активов с внебюджетной деятельности на бюджетную принимает главный распорядитель бюджетных средств.

Операции по переводу нефинансовых активов оформляются следующими бухгалтерскими записями:

в части изменения остатков нефинансовых активов в межотчетный период:

Дебет 2 401 03 000

Кредит 2 101 00 000 (2 101 01 410 - 2 101 09 410), 2 102 00 000 (2 102 01 420), 2 103 00 000 (2 103 01 430 - 2 103 03 430), 2 105 00 000 (2 105 01 440 - 2105 06 440)

Кредит 1 401 03 000

суммы начисленной ранее амортизации на объекты основных средств и нематериальных активов:

"Амортизация"

Кредит 2 401 03 000

"Финансовый результат прошлых отчетных периодов";

Дебет 1 401 03 000

"Финансовый результат прошлых отчетных периодов"

"Амортизация";

в части отражения оборотов по нефинансовым активам текущего отчетного года:

Дебет 2 401 01 241

"Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям"

Кредит 2 101 00 000 (2 101 01 410 - 2 101 09 410), 2 102 00 000 (2 102 01 420), 2 103 00 000 (2 103 01 430 - 2 103 03 430), 2 105 00 000 (2 105 01 440 - 2 105 06 440)

"Основные средства", "Нематериальные активы", "Непроизведенные активы", "Материальные запасы";

Дебет 1 101 00 000 (1 101 01 310 - 1 101 09 310), 1 102 00 000 (1 102 01 320), 1 103 00 000 (1 103 01 330 - 1 103 03 330), 1 105 00 000 (1 105 01 340 - 1 105 06 340)

"Основные средства", "Нематериальные активы", "Непроизведенные активы", "Материальные запасы"

Кредит 1 401 01 180

"Прочие доходы";

на суммы начисленной ранее амортизации на объекты основных средств и нематериальных активов:

Дебет 2 104 00 000 (0 104 01 410 - 0 104 07 410, 0 104 08 420)

"Амортизация"

Кредит 2 401 01 241

"Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям";

Дебет 1 401 01 180

"Прочие доходы"

Кредит 1 104 00 000 (0 104 01 410 - 0 104 07 410, 0 104 08 420)

"Амортизация".

Налоговый учет Налог на прибыль

Нужно ли включать в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль полученное безвозмездно в рамках бюджетной деятельности имущество? Доходы, которые не учитываются при определении облагаемой прибыли, перечислены в ст. 251 Налогового кодекса. К безвозмездной передаче в рамках одного уровня бюджета можно применить пп. 7 п. 2 ст. 251 Налогового кодекса, в соответствии с которым не включаются в налогооблагаемую базу целевые поступления от собственников учреждений, если они использованы по назначению.

Теперь об имуществе, полученном по межбюджетной передаче. Согласно определению, данному в Бюджетном кодексе, бюджетная система - совокупность федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ, местных бюджетов и бюджетов государственных внебюджетных фондов, основанная на экономических отношениях и государственном устройстве РФ, регулируемая нормами права. Это означает, что любой уровень бюджета является частью государственного устройства, или государства, а следовательно, собственник учреждений, финансируемых из различных уровней бюджета, один - государство. Таким образом, и в случае межбюджетной передачи имущество будет получено от собственника учреждения.

Кроме безвозмездной передачи (получения) от учреждений бюджетной системы РФ, государственных и муниципальных учреждений получение нефинансовых активов безвозмездно может происходить по договору дарения. По договору дарения учреждение может получить имущество от физических или юридических лиц. В соответствии со ст. 572 Гражданского кодекса по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь либо имущественное право в собственность. При получении имущества безвозмездно следует иметь в виду, что от налогообложения прибыли освобождаются целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности только в форме пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с Гражданским кодексом (пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ). Поэтому следует разграничивать понятия пожертвования и дарения.

Пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях (п. 1 ст. 582 ГК РФ). Пожертвования могут осуществляться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным организациям, благотворительным, научным и учебным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в ст. 124 Гражданского кодекса.

Если имущество получено не по договору пожертвования, а по договору дарения (безвозмездно), то для целей налогообложения прибыли его рыночная стоимость включается в состав внереализационных доходов единовременно в момент фактического получения имущества (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Основное средство, полученное налогоплательщиком безвозмездно и соответствующее критериям, установленным п. 1 ст. 256 Налогового кодекса, является амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества устанавливается в соответствии с п. 8 ст. 250 Налогового кодекса, согласно которому при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 Налогового кодекса, но не ниже остаточной стоимости, определяемой в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса, - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки (Письмо Минфина России от 31 мая 2007 г. N 03-03-06/1/350).

Как начисляется амортизация в налоговом учете по имуществу, полученному по договору дарения? Начислять амортизацию в налоговом учете следует только в том случае, если стоимость имущества включена во внереализационный доход. Если учреждение решило, что имущество получено в рамках целевого поступления и не включило его стоимость в налогооблагаемый доход, то амортизационные отчисления не должны производиться, поскольку в налоговом учете стоимость такого имущества равна нулю.

Если имущество, полученное бюджетным учреждением по договору дарения (пожертвования), соответствует требованиям п. 1 ст. 256 Налогового кодекса, то на него начисляется амортизация.

НДС

При безвозмездной передаче основных средств не облагается НДС передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям (пп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ). В иных случаях, когда основные средства передаются безвозмездно, НДС придется заплатить.

А.А.Комлева

Редактор-эксперт

журнала "Бюджетный учет"

Вопрос: Как оформить и учесть безвозмездную передачу основных средств бюджетному учреждению для целей бухгалтерского учета, налога на прибыль, НДС?

Ответ: При безвозмездной передаче основного средства коммерческой организацией бюджетному учреждению необходимо заключить договор дарения.
Даритель оформляет акт приемки-передачи с сопутствующими документами.
Доходов или расходов для целей исчисления налога на прибыль у дарителя не возникает, а в бухгалтерском учете отражается списание ОС.
У дарителя не возникает обязанности по начислению и уплате НДС. НДС, принятый к вычету при приобретении (получении) такого имущества, дарителю (передающей стороне) необходимо восстановить.

Обоснование: В Гражданском кодексе РФ предусмотрено два способа безвозмездной передачи имущества - по договору дарения (ст. 572 ГК РФ) и договору безвозмездного пользования (ссуды) (ст. 689 ГК РФ).
В рассматриваемой ситуации одна организация планирует безвозмездно передать другой организации основные средства, что, по сути, является дарением.
Так, по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.
Договор дарения движимого имущества должен быть совершен в письменной форме, в случае когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает три тысячи рублей (п. 2 ст. 574 ГК РФ).
Договор дарения недвижимости всегда заключается в письменной форме и подлежит государственной регистрации (п. 3 ст. 574 ГК РФ, ч. 1, 2 ст. 14 Федерального закона от 13.07.2015 N 218-ФЗ "О государственной регистрации недвижимости").
Подпунктом 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ для них установлен запрет на сделки дарения между коммерческими организациями. На сделки дарения между коммерческими и некоммерческими организациями запрета не установлено.
В свою очередь, бюджетным учреждением признается некоммерческая организация, созданная РФ, субъектом РФ или МО для выполнения работ, оказания услуг в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством РФ полномочий соответственно органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта, а также в иных сферах (п. 1 ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях").
Таким образом, безвозмездная передача коммерческой организацией ОС бюджетному учреждению, без взимания дополнительной платы или иной обязанности предоставить встречное предоставление, полностью законна и соответствует положениям гражданского законодательства о дарении.

Бухгалтерский учет
Операции по выбытию ОС оформляются первичными учетными документами (п. 7 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания)).
В качестве первичных учетных документов могут применяться унифицированные первичные документы по учету основных средств, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7, или по самостоятельно разработанным формам, содержащим обязательные реквизиты, установленные ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Применяемая форма первичных документов должна быть утверждена приказом руководителя организации в качестве приложения к учетной политике организации (ч. 4 ст. 9 Федерального закона N 402-ФЗ).
Передача организацией объекта основных средств в собственность бюджетного учреждения может быть оформлена актом приемки-передачи основных средств по форме N ОС-1 (кроме зданий, сооружений), по форме N ОС-1а (здания/сооружения) (утв. Постановлением Госкомстата России N 7) или п. 81 Методических указаний.
Акт оформляется в двух экземплярах, один из которых передается принимающей стороне. Оба экземпляра акта должны быть подписаны и утверждены как дарителем, так и одаряемым. К акту прилагается техническая документация, относящаяся к передаваемому объекту основных средств, а также инвентарная карточка по переданному основному средству (может быть использована форма N ОС-6). На основании данного акта в бухучете дарителя отражается списание основного средства.
Для отражения выбытия имущества из состава основных средств на счете 01 открывается отдельный субсчет "Выбытие основных средств". В момент передачи объекта по дебету счета отражается его первоначальная (восстановительная) стоимость. По кредиту - сумма амортизации, начисленная за период эксплуатации выбывающего объекта.
В результате сальдо на счете 01 "Выбытие основных средств" будет отражать остаточную стоимость передаваемого основного средства.
Остаточную стоимость передаваемого ОС и другие затраты, связанные с безвозмездной передачей (например, расходы на хранение, упаковку, обслуживание, транспортировку и т.д.), учитываются в составе прочих расходов (п. п. 30 и 31 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н), п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) и Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) (счета 01 и 91)).

Налог на прибыль
При безвозмездной передаче основного средства в налоговом учете доходов не возникает (ст. ст. 249, 250 Налогового кодекса РФ).
Даритель, согласно п. 16 ст. 270 НК РФ, расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации), а также расходы, возникшие в связи с передачей имущества, при расчете налога на прибыль учитывать не может. Обращаем ваше внимание на то, что не нужно восстанавливать амортизационную премию, поскольку основное средство выбывает не в результате реализации, а по иным основаниям, в частности при передаче ОС на безвозмездной основе (Письмо Минфина России от 28.09.2012 N 03-03-06/1/510).

НДС
По общему правилу согласно п. 1 ст. 146 НК РФ передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается объектом налогообложения по НДС.
Но в силу пп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ, учитывая положения пп. 3 п. 3 ст. 39 НК РФ, если основное средство передается безвозмездно некоммерческой организации для целей ее уставной деятельности или органам государственной власти и местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям, объекта налогообложения по НДС не возникает.
Таким образом, при передаче ОС бюджетному учреждению у дарителя не возникает обязанности по начислению и уплате НДС.
Вместе с тем налог, принятый к вычету при приобретении (получении) такого имущества, дарителю (передающей стороне) необходимо восстановить в порядке пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ (Письмо Минфина России от 04.11.2012 N 03-07-09/158).
Таким образом, в случае передачи основных средств на безвозмездной основе бюджетному учреждению суммы НДС по основным средствам, принятые к вычету при их приобретении, подлежат восстановлению в общеустановленном порядке в том налоговом периоде, в котором основное средство было передано безвозмездно.
При этом восстановлению подлежит сумма НДС в размере, пропорциональном остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (Письмо Минфина России от 12.04.2007 N 03-07-11/106).
Сумма НДС, подлежащая восстановлению, не включается в стоимость основного средства, а учитывается в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ (Письмо Минфина России от 19.08.2008 N 03-03-06/1/469).
Однако есть вероятность, что налоговые органы сочтут сумму восстановленного НДС расходом, связанным с безвозмездной передачей, и откажут в ее признании уменьшающей налоговую базу по налогу на прибыль на основании п. 16 ст. 270 НК РФ.

В настоящее время достаточно часто хозяйствующие субъекты оформляют договор безвозмездного пользования имуществом. С его помощью, например, юридические лица оформляют отношения, связанные с эксплуатацией материальных ценностей, подлежащих в будущем приобретению в рамках сделки купли-продажи. Рассмотрим далее, что собой представляет право безвозмездного пользования имуществом.

Общие сведения

У многих субъектов-участников рассматриваемых отношений возникает вопрос, связанный с формой и типом соглашения, посредством которого осуществляется юридическое оформление действий. На первый взгляд, сделка имеет те же признаки, что и аренда недвижимого имущества. Однако последняя предполагает оплату за предоставление материальных ценностей (ст. 606 ГК). Безвозмездное пользование недвижимым имуществом регламентируется гл. 36 ГК. Соглашение, которое оформляют участники, именуется ссудным, а участники - ссудодателем и ссудополучателем.

Суть отношений

Одна сторона обязуется предоставить на конкретный срок материальные ценности другой, а последняя, в свою очередь, обязуется вернуть вещь в том же состоянии, в котором она была получена, с учетом нормальной степени износа или в виде, определенном в соглашении. В качестве участников сделки могут выступать юрлица или граждане. Для коммерческих предприятий устанавливается ограничение на предоставление в безвозмездное пользование материальных ценностей руководителям, учредителям, членам контрольного или административного органа. Если оформляется безвозмездное пользование муниципальным имуществом, в качестве ссудодателя могут выступать:

Органы управления.
Бюджетные, казенные, автономные учреждения.

Предоставление объектов в последних двух случаях осуществляется при наличии письменного согласия собственника.

Нюанс

По ст. 690 ГК в качестве ссудодателя может выступать собственник объекта либо лицо, которое управомочено владельцем либо имеет соответствующее право по прямому указанию закона. Так, по такому нормативному предписанию сооружения, здания и предприятия могут выступать как объект рассматриваемой сделки. При этом в качестве ссудодателя может выступать арендатор без согласия на это арендодателя (если иное не установлено соглашением между ними). Вместе с этим последний должен получить согласие первого по ст. 615 ч. 2 ГК, если решит предоставить кому-либо объект на определенный срок без платы.

Предмет соглашения

В качестве него выступают индивидуально-определенные, непотребляемые вещи. Этим характеристикам соответствует множество объектов. В частности, к ним относят помещения, сооружения, участки. Безвозмездное пользование в этих случаях, однако, осуществляется по определенным правилам. В первую очередь, в соглашении должны четко указываться сведения, по которым можно определить конкретный объект, являющийся предметом сделки. В случае отсутствия соответствующей информации в документе условие о вещи считается несогласованным. Это, в свою очередь, делает договор безвозмездного пользования имуществом незаключенным. К примеру, при предоставлении части здания либо помещения в документе необходимо указывать номера комнат согласно техническому паспорту или оформлять приложение, содержащее план с выделенными площадями.

Договор безвозмездного пользования: образец

В ГК отсутствуют конкретные предписания, касающиеся формы документа. На практике его составление осуществляется по примеру соглашения об аренде на период более года или на любой срок, если в качестве одного из участника сделки выступает юрлицо. Федеральная регистрационная служба утвердила различные инструкции относительно порядка, в соответствии с которым ставится на учет имущество, переданное в безвозмездное пользование. Выработаны также правила, относящиеся к объектам культурного наследия, лесного фонда и пр.

В качестве одного из существенных условий соглашения выступает период, в течение которого будет осуществляться безвозмездное пользование недвижимым имуществом. Этот период может быть как неопределенным, так и конкретным. В первом случае соглашение может расторгаться в одностороннем порядке. При этом инициатор прекращения отношений обязан известить второго участника о своих намерениях за один месяц. Само соглашение может предусматривать и другой срок уведомления.

Безвозмездное пользование земельным участком либо другим объектом оформляется документом, в котором присутствуют пункты о предмете, периоде действия, сторонах сделки. В соглашении устанавливаются обязанности и ответственность участников. При аренде в документе указывается размер и порядок оплаты. В ссудном соглашении этот пункт отсутствует. В нем указывается на безвозмездное пользование земельным участком или иным объектом – ключевое условие сделки.

Ответственность

Ссудодатель отвечает за дефекты объекта, которые он по грубой неосторожности либо умыслу не оговорил во время оформления соглашения. За недостатки, о которых не знал субъект, которым осуществляется предоставление материальных ценностей, либо о которых ему было известно, но он указал на них при совершении сделки, либо которые должны быть выявлены получателем при осмотре или проверке, он ответственности не несет.

Существует еще одно важное правило, в соответствии с которым осуществляется безвозмездное пользование имуществом. Временно эксплуатируемые объекты могут затрагивать интересы третьих лиц. Ссудодатель отвечает за вред, причиненный сторонним субъектом при использовании вещи, в случае если не сможет доказать, что ущерб возник в результате грубой неосторожности или умысла получателя либо лица, у которого объект оказался с согласия последнего. Другие субъекты могут обладать правами на имущество, предоставляемое в безвозмездное пользование. Оформление соответствующего соглашения не лишает этих субъектов имевшихся у них юридических возможностей.

Важные моменты

Оформляя акт приема-передачи объекта, ссудодатель обязан предупредить получателя о третьих лицах, интересы которых затрагиваются данной сделкой. В противном случае вторая сторона может требовать расторжения соглашения и компенсации ущерба, понесенного ею. Безвозмездное пользование недвижимым имуществом не прекращается при переходе объекта в собственность другого лица. Действие соглашения сохраняется и в случае гибели ссудодателя-гражданина или ликвидации/реорганизации юрлица, от которого был получен объект. В таких ситуациях обязанности и права ссудодателя переходят к его преемникам. В случае смерти ссудодателя физлица или ликвидации организации допускается также прекращение действия соглашения.

Досрочное расторжение

Соглашение на безвозмездное пользование недвижимым имуществом может быть прекращено до истечения периода его действия ссудодателем в случаях, когда получатель:

Получатель может расторгнуть соглашение досрочно, если:

Обнаружены дефекты объекта, вследствие которых его нормальная эксплуатация невозможна или обременительна при условии, что он не знал и не мог знать о них, когда осуществлялось заключение договора безвозмездного пользования имуществом.
Вещь вследствие обстоятельств, за которые он ответственности не несет, оказалась в состоянии, непригодном для эксплуатации.
Ссудодатель не предупредил о правах сторонних лиц на имущество при оформлении соглашения.
Субъект, от которого принята вещь, не исполнил обязанности предоставить ее, принадлежности или документы, относящиеся к ней.

Особенности эксплуатации

Оформляя акт приема-передачи, ссудополучатель принимает на себя определенные обязанности. В частности, эксплуатация объекта должна осуществляться в соответствии с условиями соглашения. Если они не прописаны в документе, вещь используется согласно ее назначению. Получатель обязан поддерживать материальные ценности в исправном состоянии. Речь в том числе идет о производстве капремонта и осуществлении всех расходов на содержание вещи, если иное не установлено условиями соглашения. Все неотделимые улучшения, которые совершил получатель, выступают в качестве его собственности, если в договоре не предусматривается другое. Если они произведены без согласия ссудодателя, то расходы на них компенсации не подлежат. Иное условие может устанавливаться соглашением между сторонами.

Налогообложение

В п. 8 ст. 250 НК установлено, что безвозмездно приобретенное имущество относится к внереализационным расходам. Разъяснения по этому поводу даны президиумом ВАС в Информационном письме № 98 от 22.12.2005 г. В нем сказано, что предприятие, эксплуатируя чужой объект, получает имущественное право. Следовательно, возникает выгода. Доходы, полученные при использовании имущества, приобретенного по договору безвозмездного пользования, необходимо учитывать в расчете налога с прибыли. Затраты на содержание объекта можно включить в расходы при начислении суммы обязательного платежа в бюджет. При этом должны соблюдаться определенные условия:

Особенности оценки

Прибыль устанавливается исходя из рыночной стоимости (с учетом положений ст. 40 НК) аренды аналогичного имущества. Данное утверждение присутствует в Письме Минфина № 03-03-04/1/359 от 19.04.2006 г. В другом разъяснении плательщикам разрешалось самостоятельно устанавливать порядок, по которому будет осуществляться оценка доходов, касающихся безвозмездного приобретения имущественных прав. При этом Минфин напоминает, что схема расчета таких поступлений НК не устанавливается. Кроме этого в письме указывается, что оценка дохода аналогично порядку определения рыночной цены на услуги, продукцию, работы выступает в качестве права, а не обязанности предприятия. Тем не менее в любом случае сведения о стоимости должны подтверждаться ссудополучателем с помощью соответствующих документов либо посредством выполнения независимой оценки. Доказывать идентичность объектов достаточно проблематично. Для этого налоговым органам надлежит исследовать цену, которая сложилась на рынке аналогичных услуг при сопоставимых экономических условиях за аренду. Кроме этого должно проводиться сравнение схожих характеристик и подобных компонентов, позволяющих выполнять объекту одинаковые функции.

Получение объекта от учредителя

Согласно п. 1, подп. 11 НК, в процессе определения налоговой базы доходы в форме имущества, полученного от участника общества, владеющего более 50 % уставного капитала, не учитываются. Но в данном положении речь идет о приобретенных материальных ценностях. Оно не относится к безвозмездному пользованию имуществом. В этой связи полученная прибыль должна учитываться в расчетах. Это подтверждается и Письмом Минфина № 03-11-04/3/88.

Спецрежимы обложения

Предприятия, работающие по УСН, устанавливают доходы по положениям ст. 250 и 249 НК. В соответствии с этим на основании п. 8 ст. 250 НК у таких компаний при получении объектов в безвозмездное пользование появляется внереализационный доход. Предприятие может применять в ходе деятельности ЕНВД. В Письме Минфина № 03-11-04/3/83 сказано, что осуществлять налогообложение экономической прибыли не нужно. Это обусловливается тем, что в соответствии с п. 8 ст. 250 НК поступления от безвозмездного пользования относятся к внереализационному доходу. При этом компании, осуществляющие деятельность с применением ЕНВД, не имеют отношения к затратам по налогу с прибыли.

Порядок предоставления объектов из муниципальной (государственной) собственности

Решение о передаче имущества принимает глава исполнительной власти. Субъект, заинтересованный в получении объекта, направляет заявление в орган управления. В течение 30 дней с момента получения обращения и необходимых документов глава исполнительной структуры принимает одно из решений:

В первом случае конкурс (аукцион) проводится в соответствии с порядком, определенным в антимонопольном законодательстве. Без торгов имущество может предоставляться:

В соответствии с международными соглашениями, ФЗ, определяющими другой порядок распоряжения объектами, решениями суда, актами президента страны.
Госорганам, структурам территориальной власти, внебюджетным фондам, ЦБ.
Муниципальным и госучреждениям, госкорпорациям, госкомпаниям.
Некоммерческим объединениям, сформированным в виде союзов и ассоциаций (работодателей, работников и пр.), общественных и религиозных организаций, ТСЖ и другим при условии осуществления ими деятельности, ориентированной на решение проблем социальной сферы и развитие в РФ гражданского общества.
Торгово-промышленным, нотариальным, адвокатским палатам.
Субъекту, имеющему права пользования/владения сетью инженерно-технических коммуникаций, если имущество, которое передается, является ее частью, и в других случаях.

В качестве основания для составления договора выступает постановление главы исполнительного органа или заключительный протокол торгов.

Договор безвозмездного пользования недвижимым имуществом

За государственным бюджетным учреждением на праве оперативного управления закреплено здание. Часть здания передана по договору безвозмездного пользования другому государственному бюджетному учреждению того же уровня собственности.
Правомерна ли данная ситуация, или часть здания может передаваться второму учреждению только на праве оперативного управления?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Часть здания, находящегося в оперативном управлении государственного бюджетного учреждения, с согласия собственника может быть передана в безвозмездное пользование другому учреждению.

Обоснование вывода:
Имущество, закрепляемое за государственными учреждениями на праве оперативного управления, находится в государственной собственности (ч. , ГК РФ). В соответствии с ГК РФ учреждения, за которыми имущество закреплено на праве оперативного управления, владеют, пользуются этим имуществом в пределах, установленных законом, в соответствии с целями своей деятельности, назначением этого имущества. Недвижимым имуществом бюджетные учреждения могут распоряжаться с согласия собственника ( ГК РФ).
Под распоряжением принято понимать возможность посредством совершения каких-либо действий изменять принадлежность, состояние и назначение имущества. В частности, одним из способов распоряжения имуществом учреждения может быть передача такого имущества в аренду (временное владение и пользование) (п. 9 постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 21 "О некоторых вопросах практики рассмотрения арбитражными судами споров с участием государственных и муниципальных учреждений, связанных с применением статьи 120 Российской Федерации"). Договор безвозмездного пользования (договор ссуды), отношения по которому регулируются нормами ГК РФ, по своей природе схож с договором аренды, к нему применяется часть норм о последнем ( ГК РФ). Передача в безвозмездное пользование также является одним из способов распоряжения имуществом (смотрите, например, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2014 N 13АП-8361/14, Третьего арбитражного апелляционного суда от 24.10.2012 N ). Соответственно, в приведенной ситуации учреждение вправе передать недвижимое имущество в безвозмездное пользование при наличии соответствующего разрешения собственника.
В соответствии с ч. , Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции" заключение договора безвозмездного пользования в отношении государственного имущества, которое принадлежит на праве оперативного управления государственным или муниципальным учреждениям, по общему правилу осуществляется по результатам проведения конкурсов или аукционов на право заключения этих договоров. Одно из исключений из этого правила предусмотрено п. 3 ч. 1 ст. 17.1 указанного закона. Этот пункт позволяет предоставлять государственное имущество государственным и муниципальным учреждениям (в том числе в безвозмездное пользование) без проведения конкурсов или аукционов. Таким образом, проведения торгов для заключения указанного в вопросе договора не требуется.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Жгулева Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Александров Алексей

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2008, N 44

По договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (п. 1 ст. 689 ГК РФ). К договору безвозмездного пользования применяются отдельные законодательные нормы договора аренды, указанные в п. 2 ст. 689 ГК РФ.

Ссудополучатель не вправе передать вещь, находящуюся в безвозмездном пользовании, в пользование третьему лицу на возмездной основе, поскольку это противоречит ГК РФ.

Передать вещь в безвозмездное пользование может только ее собственник или лицо, управомоченное на то законом или собственником.

Поступление и передача имущества должны быть надлежащим образом оформлены - составлены акты приема-передачи имущества, инвентарные карточки учета ОС. В акте должны быть отражены номенклатура передаваемого имущества, его стоимость.

Коммерческая организация не вправе заключать договор безвозмездного пользования с учредителями, участниками, руководителем, членами органов управления и контроля (ст. 690 ГК РФ).

Обратите внимание! Государственная регистрация передачи по договору ссуды в безвозмездное временное пользование недвижимого имущества действующим законодательством не предусмотрена (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.03.2004 N А43-10348/2003-12-331).

Учет у ссудодателя

Согласно п. 21 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, основные средства в зависимости от имеющихся у организации прав на них подразделяются на ОС, принадлежащие на праве собственности (в том числе сданные в аренду), переданные в безвозмездное пользование, переданные в доверительное управление. При безвозмездной передаче ОС продолжают учитываться на балансе ссудодателя.

В инвентарной карточке унифицированной формы N ОС-6 (6а, 6б) делается отметка о передаче ОС в безвозмездное пользование с указанием номера договора, наименования ссудополучателя и номера акта приемки-передачи.

По окончании (прекращении, расторжении) договора безвозмездного пользования в инвентарной карточке производится запись об окончании договора безвозмездного пользования и возврате ОС ссудополучателем (с указанием номера и даты акта приемки-передачи).

По ОС, переданному в безвозмездное пользование, ссудодатель начисляет в установленном порядке амортизацию. При этом амортизационные отчисления учитываются в составе внереализационных расходов, поскольку данные расходы не связаны с производственной деятельностью ссудодателя.

Пример 1 . Организация "Коммерсант" передала по договору безвозмездного пользования токарный станок. Его балансовая стоимость - 100 000 руб., начисленная амортизация для целей бухгалтерского учета составила 20 000 руб. Сумма ежемесячных амортизационных отчислений - 1000 руб.

В бухгалтерском учете организации-ссудодателя будут сделаны следующие записи:

Д-т 01, субсчет "Основные средства, переданные в безвозмездное пользование", К-т 01, субсчет "Основные средства в эксплуатации" - 100 000 руб. - отражена передача токарного станка по договору ссуды;

Д-т 02, субсчет "Амортизация основных средств в эксплуатации", К-т 02, субсчет "Амортизация основных средств, переданных в безвозмездное пользование" - 20 000 руб. - отражена сумма амортизации по переданному в безвозмездное пользование токарному станку;

Д-т 91-2, К-т 02, субсчет "Амортизация основных средств, переданных в безвозмездное пользование" - 1000 руб. - начислена амортизация по токарному станку, переданному в безвозмездное пользование.

При возврате (допустим, через 12 месяцев) по возвращаемому токарному станку в учете ссудодателя производятся записи:

Д-т 01, субсчет "Основные средства в эксплуатации", К-т 01, субсчет "Основные средства, переданные в безвозмездное пользование" - 100 000 руб. - отражен возврат станка;

Д-т 02, субсчет "Амортизация основных средств, переданных в безвозмездное пользование", К-т 02, субсчет "Амортизация основных средств в эксплуатации" - 32 000 руб. - отражена сумма начисленной амортизации по возвращенному станку.

Расходы по содержанию имущества, переданного в безвозмездное пользование, по умолчанию несет ссудополучатель. Однако договором ссуды может быть предусмотрена обязанность по проведению ремонта ссудодателем.

Ссудодатель включает затраты по содержанию имущества в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 2 п. 1, пп. 4 п. 2 ст. 253 НК РФ).

Обратите внимание! По переданному в безвозмездное пользование имуществу амортизация не начисляется.

В соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества в целях налогообложения прибыли исключаются ОС, переданные по договорам в безвозмездное пользование. При этом согласно п. 2 ст. 322 НК РФ по ОС, передаваемому ссудодателем в безвозмездное пользование, амортизация не начисляется начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было передано ОС.

По окончании договора безвозмездного пользования и возврата ОС ссудодателю амортизация начисляется начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат ОС. В случае передачи ОС в безвозмездное пользование срок его полезного использования для целей исчисления амортизации при принятии такого ОС в эксплуатацию не изменяется. В Письме Минфина России от 16.01.2007 N 03-03-06/2/1 разъяснено, что после возврата амортизируемого имущества оно должно учитываться в налоговом учете по той стоимости, по которой учитывалось на момент передачи имущества в безвозмездное пользование. При этом срок полезного использования по такому имуществу не продлевается на период безвозмездного пользования.

Поскольку в бухгалтерском учете ссудодателя начисление амортизации по безвозмездно переданному имуществу не прекращается, то по суммам начислений бухгалтерской амортизации формируются постоянные разницы, и, следовательно, образуется постоянное налоговое обязательство (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02).

Пример 2 . В июле 2008 г. организация-ссудодатель передала автомобиль, сумма ежемесячной амортизации которого 5000 руб., в безвозмездное пользование ссудополучателю - юридическому лицу сроком на один год. Таким образом, с августа 2008 г. в налоговом учете ссудодателя амортизацию не начисляют. В бухгалтерском учете ссудодателя с августа и далее ежемесячно в течение года будут сделаны записи:

Д-т 91-2, К-т 02 - 5000 руб. - начислена амортизация по автомобилю, переданному в безвозмездное пользование;

Д-т 99, субсчет "Постоянное налоговое обязательство", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 1200 руб. (5000 руб. x 24%) - отражено постоянное налоговое обязательство.

Поскольку срок полезного использования по ОС, переданному по договору ссуды, нельзя продлить, часть первоначальной стоимости окажется несамортизированной. Вместе с тем существуют две ситуации, когда имущество, переданное в безвозмездное пользование, в налоговом учете можно продолжать амортизировать. Первый способ списать амортизацию - включить ее в состав расходов на рекламу. Такой вариант подойдет производителям, которые, например, передают в безвозмездное пользование розничным магазинам свое холодильное оборудование или мебель для того, чтобы выгодно представить собственную продукцию (Постановление ФАС Уральского округа от 17.12.2007 N Ф09-10398/07-С3).

Второй способ подходит организациям - заказчикам работ (услуг). В этом случае оборудование передают своим контрагентам, которые и используют его для выполнения предусмотренных договором работ (услуг). При таком варианте амортизацию можно учесть в составе материальных расходов (Постановление ФАС Центрального округа от 14.12.2007 N А64-1347/07-22).

На практике передача имущества организацией в безвозмездное пользование расценивается налоговыми органами как безвозмездная услуга. Например , согласно Письму Минфина России от 12.12.2006 N 03-04-11/239 в случае передачи земли в безвозмездное пользование необходимо начислить НДС. На самом деле для такого вывода оснований нет, поскольку ни гражданское, ни налоговое законодательство не приравнивают понятия "безвозмездное пользование" и "услуга". А в ст. 146 НК РФ среди операций, облагаемых НДС, безвозмездное пользование не упоминается. И если буквально следовать закону, то начислять НДС со стоимости услуг по передаче имущества не нужно.

По данному вопросу сформировалась довольно обширная и противоречивая арбитражная практика. В Постановлениях ФАС Поволжского округа от 06.03.2007 N А65-13556/2006, ФАС Московского округа от 29.06.2006 N КА-А41/5591-06 подтверждается, что, передавая имущество в безвозмездное пользование, организация не реализует услуги, потому нет оснований начислять НДС в бюджет.

Нередко инспекторы проигрывают дела, а организации не начисляют НДС только потому, что сотрудники ИФНС не могут доказать, что размер этой "виртуальной" услуги определен верно (Постановления ФАС Дальневосточного округа от 24.01.2008 N Ф03-А16/07-2/5853, ФАС Западно-Сибирского округа от 19.06.2006 N Ф04-4109/2005(23507-А27-40)).

Таким образом, у организации больше шансов выиграть дело, если оспаривать не то, что операция не облагается НДС, а цену безвозмездной услуги.

Стоит также иметь в виду, что в ряде случаев суды поддержали налоговые органы, основываясь на следующем: раз организация оказала безвозмездную услугу, в соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ она должна исчислить и уплатить НДС с указанных операций (Постановления ФАС Уральского округа от 20.08.2007 N Ф09-6476/07-С2, ФАС Волго-Вятского округа от 27.03.2006 N А82-9753/2005-14, ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2006 N А26-2227/2006-211).

По ОС, переданным в безвозмездное пользование, ссудодатель обязан платить налог на имущество, поскольку право собственности на переданные объекты ОС к получателю не перешло (т.е. оборудование продолжает числиться на балансе передавшей его компании).

Передача имущества в безвозмездное пользование физическому лицу

При передаче имущества в безвозмездное пользование физическому лицу оно является ссудополучателем и согласно ст. 695 ГК РФ обязано поддерживать полученную вещь в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, и нести все расходы на ее содержание, если иное не предусмотрено договором безвозмездного пользования.

Если в трудовом договоре с работником предусмотрена обязанность организации предоставить имущество в пользование и оплатить расходы по его содержанию, то указанные расходы могут учитываться при исчислении налога на прибыль (п. 25 ст. 255 НК РФ). Аналогичный вывод следует из Писем Минфина России от 14.03.2006 N 03-03-04/2/72, от 26.12.2005 N 03-03-04/1/446, а также Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.03.2007 N А19-15320/06-15. В то же время в более позднем Письме Минфина России от 22.02.2007 N 03-03-06/1/115 расходы, предусмотренные коллективным или трудовым договором, могут учитываться в составе расходов на оплату труда в размере, не превышающем 20% от суммы заработной платы.

Предоставление работнику имущества на безвозмездной основе, а также оплата расходов по его содержанию является доходом работника, полученным в натуральной форме, который включается в налоговую базу по НДФЛ (пп. 10 п. 1 ст. 208, пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Налоговая база при получении дохода в натуральной форме определяется в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 211 НК РФ (как стоимость товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых по рыночным ценам с учетом положений ст. 40 НК РФ).

Исчисление и удержание НДФЛ производит организация при выплате своему работнику денежных средств, например при выплате очередной заработной платы (п. п. 2, 4 ст. 226 НК РФ).

Пример 3 . Организация предоставила легковой автомобиль в безвозмездное пользование своему работнику. В трудовом договоре не предусмотрено обеспечение этого сотрудника автотранспортом на период работы в компании. Согласно условиям договора ссуды организация оплачивает также все расходы по эксплуатации автомобиля. Арендная плата за аналогичный автомобиль составляет 8000 руб. в месяц.

За текущий месяц стоимость технического обслуживания составила 1770 руб., в том числе НДС - 270 руб.; стоимость горючего составила 590 руб., в том числе НДС - 90 руб.

Сумма начисленной амортизации, а также стоимость технического обслуживания и бензина в бухгалтерском учете учитываются в составе прочих расходов, но не учитываются при исчислении налога на прибыль.

Суммы НДС в составе стоимости технического обслуживания и ГСМ не принимаются к вычету, поскольку потребителем услуги и бензина является работник, и, соответственно, не выполняется условие пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ (товары и услуги не признаются объектом обложения НДС).

Налоговая база по НДФЛ в отношении дохода, полученного в натуральной форме работником, составит 10 360 руб. (8000 + 1770 + 590). Соответственно, сумма НДФЛ - 1347 руб. (10 360 руб. x 13%).

В бухгалтерском учете делается запись:

Д-т 70, К-т 68, субсчет "НДФЛ" - 1347 руб. - удержан НДФЛ при выплате заработной платы.

Главная » Конституционное право » Имущество в безвозмездном пользовании – это объект аренды? Передача имущества в безвозмездное пользование находящегося в оперативном управлении Здание переданное в безвозмездное пользование автономному учреждению.