Ответственный за оформление факта хозяйственной жизни

Печать продавца не обязательна. Если ее нет, это не будет основанием для отказа в принятии к учету УКД в качестве первичного документа и корректировочного счета-фактуры

Наименование экономического субъекта - составителя документа

Отсутствие печати не может служить основанием для отказа в принятии документа к налоговому и бухгалтерскому учету

* Отчество указывается при наличии

При согласовании изменения цены сделки с покупателем поставщик регистрирует УКД в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета счетов-фактур на дату, указанную в строке . Если же в строке дата не указана, то надо ориентироваться на дату, указанную в строке (1) УКД.

В том же периоде поставщику надо зарегистрировать УКД:

• <или> в книге продаж - при увеличении цены сделки. Ведь до даты, указанной в строке , изменения цены сделки еще не произошл оп. 10 ст. 154 НК РФ ;
• <или> в книге покупок - при уменьшении цены сделк ип. 10 ст. 172 НК РФ .

Регистрировать УКД в журнале учета счетов-фактур и книге покупок/продаж можно не ранее даты, проставленной в строке (если ее нет, то при наличии заполненной графы - не ранее даты составления УКД). То есть только после того, как покупатель подтвердил свое согласие с новой ценой сделки.

Таким образом, на дату из строки регистрируем УКД в журнале учета полученных счетов-фактур, ставим эту дату в графе 2 журнала, а в графе 6 ставим дату составления УКД, указанную в строке (1).

При уменьшении цены сделки УКД надо зарегистрировать в книге продаж - в случае, если ранее входной НДС был принят к вычету и в книге покупок был зарегистрирован УПД или счет-фактура. Сделать это надо в квартале согласования новой цены, то есть опять ориентируемся на дату из строки . Поскольку эта дата будет датой составления первичного документа, подтверждающего изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ или оказанных услуг), а также одновременно и датой получения корректировочного счета-фактур ыподп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ .

Если цена сделки выросла, то УКД покупатель регистрирует в книге покупок. Сделать это можно только тогда, когда будут выполнены оба условия:

• в книге покупок обоснованно зарегистрирован УПД или обычный первоначальный счет-фактура, то есть у покупателя есть право на вычет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам);
• согласована новая цена сделки. Дата согласования определяется по строке (если ее там нет, при наличии заполненной графы ориентируемся на дату составления УКД).

СИТУАЦИЯ 2. Изменение цены сделки согласовано ранее, и поставщик должен лишь уведомить покупателя о том, что цена изменилась

Это возможно, к примеру, когда в договоре или ином соглашении закреплены условия, при выполнении которых покупателю положена скидка. Либо, наоборот, перечислены случаи, в которых цена увеличивается.

УКД в таком случае будет совмещать в себе корректировочный счет-фактуру и первичный документ, которым поставщик уведомит покупателя об изменении цены сделки.

Остановимся лишь на отличиях в заполнении УКД, которые возникают в этой ситуации. Так, поставщику:

• в строке надо указать реквизиты документов, в которых закреплены положения, позволяющие изменить стоимость товаров, работ или услуг. Это может быть, к примеру, договор или соглашение;
• в строке можно отразить, к примеру, данные о конкретных объемах закупок, в результате чего предоставлена скидка;
• строку заполнять не нужно - вместо нее заполняем строку .

Покупатель также должен учесть, что:

• строку заполнять не надо (но если он это сделает, это не приведет ни к каким нежелательным последствиям);
• дата в строке позволяет определить, когда покупатель получил УКД с уведомлением от продавца. В этом случае такая дата определяет период, в котором этот УКД принимается к НДС-учету у покупател яп. 10 ст. 172 НК РФ ;
• строку заполнять не обязательно, но если в ней проставлена дата, то покупатель может рассматривать такой УКД как внутренний документ (аналог справки бухгалтера), подтверждающий изменение стоимости полученных ранее ценностей.

Регистрация УКД у поставщика.

Если поставщик лишь уведомляет покупателя об изменении цены сделки, то он регистрирует УКД в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета счетов-фактур на дату составления УКД, указанную в строке (1). Эту дату надо указать и в графе 2 «Дата выставления», и в графе 6 «Номер и дата корректировочного счета-фактуры». Причем не важно, получил ли покупатель УКД в тот же день или нет.

При увеличении цены сделки в том же периоде (периоде составления УКД) продавцу надо зарегистрировать УКД в книге продаж, а при снижении цены - в книге покупо кп. 10 ст. 154 , п. 10 ст. 172 НК РФ .

Регистрация УКД у покупателя.

Покупатель регистрирует УКД в журнале учета счетов-фактур на дату его получения от поставщика - эта дата указана в строке .

Если стоимость товаров, работ или услуг уменьшилась, то УКД надо зарегистрировать в книге продаж - в случае, если ранее входной НДС был принят к вычету и в книге покупок был зарегистрирован УПД или «отгрузочный» счет-фактура. Сделать это надо на дату получения УКД (строка ), поскольку он совмещает в себе как первичный документ на изменение стоимости, так и корректировочный счет-фактур уподп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ .

Если цена сделки выросла, то в книге покупок УКД надо зарегистрировать:

• не ранее даты получения УКД, определяемой по строке (а если ее там нет, то при наличии заполненной графы надо ориентироваться на дату составления УКД);
• не ранее даты регистрации в книге покупок УПД или «отгрузочного» счета-фактуры (то есть после появления права на вычет входного НДС).

Составляем УКД при возврате товаров

Налоговая служба считает, что при возврате товаров тоже можно составить УКД, который заменит собой и корректировочный счет-фактуру, и первичный документ на возврат.

Напомним, что при возврате товаров поставщик должен составить корректировочный счет-фактуру в случае, если какую-то часть полученного товара возвращает покупатель - неплательщик НДСПисьмо ФНС от 14.05.2013 № ЕД-4-3/8562@ . Или же когда покупатель возвращает товар, который не был принят им к учет уПисьма Минфина от 20.02.2012 № 03-07-09/08 , от 10.08.2012 № 03-07-11/280 .

А вот если покупатель - плательщик НДС возвращает товары, ранее уже принятые им к учету, то ни корректировочный счет-фактуру, ни УКД поставщик выставлять не должен.

Как УКД может заменить корректировочный счет-фактуру - понятно. Однако вряд ли он может полностью заменить первичку на возврат. Ведь при возврате товара покупатель оформляет возвратную накладную: не отгружать же товар со склада вообще без документов. А если возвращается товар, не принятый к учету по причине брака, нужны еще и акт о выявленных недостатках и претензионное письмо покупателя с требованием принять товар обратно и вернуть уплаченные за него деньги.

УКД составить покупатель сам не может, ведь это должен сделать поставщик. Так что в большинстве случаев вряд ли достаточно одного УКД для документирования возврата. А если есть полноценная первичка на возврат, то легче выставить корректировочный счет-фактуру. Хотя выставление УКД также не запрещено в этом случае - просто не рационально.

Если поставщик все же составил УКД, то в строке , помимо реквизитов договоров и соглашений, можно отразить реквизиты возвратной накладной или иного документа, на основании которого возвращается товар.

Покупатель строку заполнять не должен, а в строке он может указать дату получения УКД. При этом строку заполнять необязательно.

Регистрация УКД у поставщика.

При возврате товаров поставщик регистрирует УКД в журнале учета счетов-фактур на дату составления УКД, указанную в строке (1). На ту же дату можно зарегистрировать УКД и в книге покупок, ведь в этот момент поставщик имеет право на предъявление НДС к вычету.

Регистрация УКД у покупателя:

• <если> товар возвращает неплательщик НДС - регистрация где-либо вообще не требуется;
• <если> покупатель - плательщик НДС возвращает товар, не принятый к учету, то его можно зарегистрировать в журнале учета счетов-фактур на дату получения от поставщика, эта дата указана в строке .

Вычеты входного НДС в таком случае восстанавливать не требуется: поскольку товар еще не был принят к учету, то и вычет при расчетах с бюджетом не был заявлен. Так что в книге продаж регистрировать УКД не нужно.

Составляем УКД при выявлении расхождений в количестве/качестве товаров, работ или услуг, выявленных при их приемке покупателем

При предъявлении претензий покупателя при приемке товара одним УКД обойтись довольно проблематично. Стороны составляют акт о выявленных расхождениях в количестве и качестве товаров, работ или услуг, к примеру акт по форме ТОРГ-2 при выявлении расхождений в количестве принимаемых товарно-материальных ценностей. И уже потом поставщик (подрядчик или исполнитель) выписывает корректировочный счет-фактуру или УКД. Таким образом, если поставщик уже подписал документ, в котором зафиксированы расхождения, то УКД в качестве первичного документа не требуется. В таком случае продавцу проще составить обычный корректировочный счет-фактур уПисьмо ФНС от 12.03.2012 № ЕД-4-3/4100 .

Однако налоговая служба говорит, что УКД пригодится, если представитель поставщика не подписывал документ о расхождениях. И тогда УКД будет документировать согласие продавца с претензией покупателя при выявлении последним расхождения в количестве и качестве товаров (работ, услуг, имущественных прав) при их приемке (без постановки на учет).

Однако подчеркнем, что одним УКД не обойтись в любом случае - от покупателя все равно нужен акт о выявленных расхождениях.

Если поставщик все же составляет УКД при выявлении расхождений в количестве или качестве передаваемых покупателю товаров (работ, услуг), то:

• в строке он указывает реквизиты актов о расхождениях в количестве и качестве товаров (работ, услуг), выявленных при их приемке;
• в строке можно указать, что покупатель должен сделать с непринятым товаром, к примеру отразить, что товар подлежит возврату, утилизации или уничтожению покупателем.

Покупатель строку заполнять не должен, в строке может указать дату получения УКД, а строку заполнять необязательно.

Когда выявлены недостачи товаров или зафиксировано уменьшение стоимости работ (услуг), то принцип регистрации УКД у поставщика и покупателя такой же, как и при возврате товаров.

Налоговая служба подчеркнула, что правильно оформленный УКД позволит выполнить требования Налогового кодекса и Закона о бухучете. По нему можно как подтвердить расходы, так и заявить вычет НДС. Ведь нет каких-либо унифицированных форм первички, которые надо использовать при изменении цены сделки. И такая позиция согласована с Минфином. Так что использование УКД с налоговой точки зрения безопасно как для продавца, так и для покупателя.

Если вы решите использовать УКД, не забудьте прописать это в своей учетной политике и утвердить его в качестве первичного документа, который может применяться вашей организацией.

Вносить исправления в счета-фактуры нельзя. Для устранения ошибок следует оформлять:

• корректировочные счета-фактуры (корректировки)
• исправленные (исправительные). В некоторых случаях ошибки разрешено оставлять.

Как поступать в той или иной ситуации, читайте в этой статье.

Корректировка или исправление

Корректировочный счет-фактура (КСФ) оформляется дополнительно к первоначальному документу. Другими словами, КСФ не может существовать отдельно от исходного счета-фактуры. Составлять корректировку следует в случае изменения цены и/или уточнения количества товаров, работ, услуг, переданных имущественных прав (абз. 3 п. 3 ст. 168 Налогового кодекса РФ).

Продавец обязан выставить корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней с даты составления первичного документа (договора, соглашения или пр.), подтверждающего согласие покупателя на изменения. Таким образом, корректировочный документ необходимо оформлять в случаях изменения цены по причине скидки или др., изменения количества товаров вследствие недопоставки, обнаружения брака и т.п.

Обращаем внимание, корректировочные счета-фактуры выставляются исключительно при взаимном согласии сторон, что подтверждается соответствующими первичными документами. Если покупатель не согласен с фактическими условиями поставки, то корректировочные документы не оформляются. В зависимости от ситуации производятся возврат, обратная реализация, допоставка или др. Как правило, порядок действий в подобных ситуациях оговаривается в договоре между сторонами.

Исправленный счет-фактура (ИСФ) – это новая версия (экземпляр) первоначального документа (п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, утв. постановлением Правительства РФ N 1137). Он расценивается как новый самостоятельный документ, который может существовать без первоначального. В отличие от корректировочного счета-фактуры ИСФ присваивается номер и дата первичного счета-фактуры, а в строке «1а» указываются порядковый номер и дата исправления.

Чтобы выставить исправление, сторонам не требуется заключать соглашение на вносимые в документ изменения. Вместе с этим действующее законодательство России не определяет сроки для оформления ИСФ. Исправленные счета-фактуры выставляются в случаях неправильного указания ставки налога, арифметической ошибки, опечатки и т.п.

Ошибки в счетах-фактурах, а также в корректировочных счетах-фактурах, которые не мешают налоговым органам идентифицировать стороны сделки (продавца, покупателя), наименование товаров (работ, услуг), их стоимость, ставку и сумму налога, разрешено не исправлять (абз. 2 п. 2 ст. 169 Налогового кодекса, п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, утв. постановлением Правительства РФ N 1137). Такими ошибками могут быть строчные буквы вместо заглавных, лишние символы (запятые, тире и т.п.), опечатки в индексе или обозначении единиц измерения и др. К сожалению, действующее законодательство РФ не определяет исчерпывающий список ошибок, которые допускается не исправлять.

Поскольку исправить счет-фактуру можно лишь составив новые документы, возникает вопрос, что делать, если ошибки допущены в корректировочном или исправленном документах? Как выставить повторную корректировку или внести поправки в исправленный счет-фактуру? Разбираемся дальше.

Исправляем исправленный счет-фактуру

Предположим, что после выставления счета-фактуры мы обнаружили опечатку в наименовании покупателя, которая препятствует налоговым органам его идентифицировать, и вместо ООО «Мельница» указали ООО «Мыльница». Создаем новую версию первоначального документа – Исправление 1. Оформляем документ согласно Приложению N 1 к постановлению Правительства N 1137.

После выставления исправленного документа выясняем, что кроме ошибки в наименовании покупателя, также была допущена опечатка в ИНН контрагента, которую мы не заметили и не поправили в Исправлении 1. В этом случае создаем еще один экземпляр документа – Исправление 2, в котором отражаем правки в наименовании и ИНН покупателя.

Количество создаваемых версий счета-фактуры не ограничено требованиями действующего законодательства РФ. Новые версии документа также создаются в случаях обнаружения опечаток и арифметических ошибок в предыдущих версиях, т.е. в исправленных счетах-фактурах.

Исправляем корректировочный счет-фактуру

Оформить новый экземпляр документа можно как для первоначального, так и для корректировочного счета-фактуры. В случае обнаружения арифметической ошибки или опечатки необходимо выставить исправленный корректировочный счет-фактуру (ИКСФ) (п. 6 Приложения 2 к постановлению Правительства РФ N 1137).

В новом экземпляре КСФ не допускается изменение показателей, указанных в строках «1» и «1б» корректировочного счета-фактуры, составленного до внесения в него исправлений, и заполняется строка «1а», где указывается порядковый номер и дата исправления.

При повторном обнаружении ошибки в первоначальном КСФ или при повторном допущении ошибки уже в исправленном необходимо выставить новое исправление, которое будет новой версией первоначального корректировочного документа.

Как быть, если меняется цена или количество товаров (работ, услуг) в момент, когда выставлена уже новая версия счета-фактуры, корректировочного счета-фактуры?

Корректируем исправленный счет-фактуру

Допустим, у первоначального счета-фактуры существует версия, т.е. выставлен исправленный документ. Спустя некоторое время в табличной части уже исправленного счета-фактуры находим ошибку (изменилась цена товаров вследствие скидки). Покупатель согласен на изменения, что подтверждено соответствующим дополнительным соглашением к договору. В этом случае поставщику следует выставить корректировочный счет-фактуру к последней версии первоначального документа, т.е. к Исправлению 1.

Примечание. Корректировочный счет-фактура всегда выставляется к последней версии первоначального счета-фактуры, т.е. к последнему исправлению.

Корректируем корректировочный счет-фактуру

На практике встречаются ситуации, когда требуется составить корректировку к корректировочному документу (повторная корректировка) либо дважды и более раз скорректировать первоначальный счет-фактуру. Рассмотрим подробнее.

А. Повторная корректировка

Повторная корректировка может потребоваться в случае повторного изменения стоимости товаров (работ, услуг). Тогда оформляется новый корректировочный счет-фактура к ранее выставленной корректировке. В соответствии с письмом Минфина РФ от 26.05.2015 № 03-07-09/30177 в новый КСФ переносятся соответствующие данные из предыдущего КСФ (в строку А (до изменения) повторного КСФ переносятся сведения из строки Б (после изменения) предыдущего КСФ). В строке «1б» новой корректировки указать номер и дату предыдущего корректировочного счета-фактуры.

Б. Повторная корректировка первоначального документа

В корректировочный счет-фактуру переносят только те сведения, в отношении которых осуществляется изменение цены и/или уточнение количества (п. 2 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. постановлением Правительства РФ N 1137).

Предположим, что нам необходимо уточнить количество товара, указанное в строках «1» и «5» первоначального счета-фактуры. Выставляем корректировку. Все стандартно. Спустя время поставщик предлагает скидку по товарам, отраженным в строках «2» и «4» первоначального счета-фактуры. В этом случае выставить корректировочный документ к предыдущей корректировке не получится, поскольку речь идет не о повторном корректировании, а о корректировании других сведений документа.

Таким образом, если изменение цены или количества товаров (работ, услуг) произошло в разное время и оформлено разными первичными документами, то на каждое изменение необходимо составить отдельный корректировочный счет-фактуру. Другими словами, к одному счету-фактуре можно составить один или несколько корректировочных документов (письмо Управления ФНС по УР от 19.11.2015 N 16-3-02/17851@).

В практике существуют более сложные кейсы, когда на исправление выставляется корректировка, которая в свою очередь также имеет новые версии, и другие. Такое «смешанное» исправление встречается крайне редко. Рассмотрим ситуацию, вероятность столкнуться с которой достаточно высока.

Исправляем повторную корректировку

Понятно, что сложные кейсы складываются из нескольких простых, рассмотренных выше. Подробно останавливаться на простых сценариях не будем, просто обозначим происходившие события: выставили счет-фактуру, по причине уточнения количества некоторых товаров оформили корректировочный документ, который спустя время был скорректирован еще раз вследствие предоставления скидки (повторная корректировка). После повторного корректирования в первоначальном счете-фактуре и во всех корректировочных обнаружили опечатку в адресе покупателя, которая однозначно помешает налоговым органам идентифицировать компанию.

В такой непростой ситуации мы вынуждены выставить два исправительных документа: первый к первоначальному счету-фактуре, в который перенести исходные сведения о количестве и ценах; второй – к последнему корректировочному счету-фактуре, в котором уже следует отразить скорректированные сведения.

Чтобы не запутаться, какой документ и в какой ситуации оформлять, достаточно запомнить два несложных правила:

1. Корректировочный счет-фактура выставляется в случае изменения цены и/или уточнения количества товаров (работ, услуг, переданных имущественных прав), исправленный счет-фактура – при обнаружении арифметической ошибки или опечатки.
2. Правильное заполнение корректировочных и исправленных документов зависит от того, к какому документу они составляются. Будьте предельно внимательны при выборе документа-основания для исправлений.

Обращаем внимание, правила исправления счетов-фактур одинаковы для бумажных и электронных оригиналов. Если ранее на бумаге допускались вычерки, то сейчас поправить счет-фактуру можно исключительно с помощью составления новых документов – корректировок и исправлений.

Вопрос: Об отсутствии налоговых рисков при применении первичного документа, составленного на основе формы корректировочного счета-фактуры и при исправлении показателей универсального передаточного документа.

Министерство финансов Российской Федерации
Федеральная налоговая служба

"О корректировке универсального передаточного документа"

Федеральная налоговая служба в дополнение к письму от 21.10.2013 № ММВ-20-3/96@ направляет для сведения и использования в работе рекомендации по вопросу оформления документов, используемых организациями в случаях изменения стоимости переданных товаров (работ, услуг, имущественных прав – далее ценностей) после их отгрузки и выставления первичного учетного документа и счета-фактуры на эту отгрузку, в том числе с применением формы универсального передаточного документа (далее - УПД).

Изменение общей стоимости поставки после факта отгрузки (при отсутствии ошибок в его оформлении) может быть обусловлено изменением цены (тарифа) и (или) изменением количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Такое изменение требований и обязательств продавца и покупателя как факт хозяйственной жизни в соответствии с пунктом 8 статьи 3 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ) подлежит оформлению первичным учетным документом.

В настоящее время единая унифицированная форма документа, которым подлежит оформление указанного факта хозяйственной жизни, не установлена. В таком случае продавец и покупатель могут оформить изменение размера требований и обязательств по любой самостоятельно определенной форме (при условии указания в ней всех обязательных реквизитов, установленных частью 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ).

Изменение общей стоимости поставки также может быть обусловлено допущенными продавцом ошибками в первоначально составленных по факту отгрузки документах. Кроме того, продавец и покупатель могут допустить в первоначально оформленном по факту отгрузки УПД ошибки и в других показателях, кроме общей стоимости поставки.

Руководитель Федеральной
налоговой службы
М.В.Мишустин

Согласовано с Минфином России (заместитель Министра финансов Российской Федерации С.Д.Шаталов) письмом от 12.08.2014 № 03-07-15/40133.

Приложения:

Форма универсального корректировочного документа (УКД)

См. форму универсального корректировочного документа (УКД), в формате PDF

Случаи оформления формы УКД

Форма УКД может применяться для оформления изменения общей стоимости ранее произведенной (надлежащим образом документированной) поставки из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том случае, когда предложение о таком изменении исходит от продавца и требует согласия покупателя на такое изменение или не требует его.

Форма УКД также может применяться в целях документирования продавцом согласия с претензией покупателя при выявлении последним расхождения по количеству и качеству товаров (работ, услуг, имущественных прав) при их приемке (без постановки на учет), в случае, если документ о расхождениях представителем продавца не подписывался (односторонний акт о расхождениях 1).

1 При подписании сторонами двустороннего акта о расхождениях при приемке товаров, дополнительного первичного документа об изменении финансового состояния продавца и покупателя не требуется. Наличие подписей продавца и покупателя на таком документе свидетельствуют не только об изменении состояния расчетов между ними, но и о согласии покупателя на такое изменение стоимости отгруженных товаров в связи с уточнением их количества, что согласно п. 3 ст. 168 НК РФ достаточно для выставления продавцом корректировочного счета-фактуры без дополнительных документов (письмо ФНС России от 12.03.2012 №ЕД-4-3/4100).

Форма УКД не применяется во всех случаях возврата (перемещения от покупателя к продавцу) товаров, принятых покупателем на учет (письмо Минфина России от 16.05.2012 № 03-07-09/56), для которых специальный порядок вычетов установлен пунктом 5 статьи 171 НК РФ (решение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.05.2011 №3943/11).

Форма УКД не предназначена для использования в случаях, когда изменение общей стоимости отгрузки обусловлено допущенной продавцом ошибкой в первоначальном комплекте документов, сопровождающих отгрузку (УПД, иного первичного учетного документа на отгрузку и счета-фактуры). Исправление таких ошибок в примененной ранее форме УПД может производиться в порядке, указанном в приложении № 7 к настоящему письму.

При надлежащем заполнении форма УКД позволяет отразить в документе все необходимые показатели, не только предусмотренные законодательством о бухгалтерском учете для первичных учетных документов, но и установленные для корректировочного счета-фактуры как документа, служащего основанием для применения порядка, установленного пунктом 10 статьи 154, подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 и пунктом 13 статьи 171 НК РФ.

Поэтому заполнение всех реквизитов УКД, установленных в качестве обязательных для первичных учетных документов статьей 9 Закона № 402-ФЗ и для корректировочных счетов-фактур статьей 169 НК РФ, позволяет использовать его одновременно в целях исчисления налога на прибыль и расчетов с бюджетом по НДС (статус документа «1»).

Выставление в таком случае отдельного корректировочного счета-фактуры при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав не требуется.

Вместе с тем, форма может быть использована только в качестве первичного учетного документа для оформления факта хозяйственной жизни, выражающегося в изменении стоимости ранее отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав) (статус документа – «2»). Тогда в документе не заполняются (или в соответствующих полях ставятся прочерки) показатели, установленные в качестве обязательных исключительно для корректировочного счета-фактуры:

• «к счету-фактуре (счетам-фактурам) № … от …, с учетом исправления №… от…» (строка 1б);
• «в том числе сумма акциза» (графа 6);
• «налоговая ставка» (графа 7).

В поле строки (1) проставляется дата и порядковый номер корректировки, а дата и номер УПД либо иного первичного учетного документа, показатели которого корректируются, указываются в строке .

Использование предлагаемой формы документа с наименованием «Корректировочный счет-фактура» в статусе только первичного учетного документа организациями и предпринимателями, не являющимися плательщиками НДС, не влечет за собой для них обязанности по исчислению и уплате в бюджет НДС (при этом, у таких организаций не будет значений в показателях граф 7 и 8).

Используемый экономическими субъектами статус документа рекомендуется проставлять в верхнем левом углу формы.

Во всех случаях применения формы УКД под продавцами и покупателями (строки (2) и (3)) понимаются участники гражданских правоотношений, перечисленные в Приложении № 2 к письму ФНС России от 21.10.2013 №ММВ-20-3/96@ .

Определение в форме УКД показателей, установленных законодательством в качестве обязательных

При использовании организацией документа со статусом «1» в качестве основания для применения права на вычет по НДС показатели строк (1) – (4), граф (1) – (9) и подписи руководителя организации (или иного уполномоченного лица) и главного бухгалтера (или иного уполномоченного лица) рекомендуется проверять на соответствие требованиям пунктов 5.2 и 6 статьи 169 НК РФ с учетом положения абзаца 2 пункта 2 указанной статьи.

При использовании УКД индивидуальным предпринимателем следует учитывать требования к содержанию информации о подписывающем лице, установленные пунктом 6 статьи 169 НК РФ для этой категории экономических субъектов.

При использовании организацией или индивидуальным предпринимателем универсального корректировочного документа со статусом «1» или «2» в качестве первичного учетного документа рекомендуется убедиться в том, что внесенная в него информация содержит показатели, установленные как обязательные пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ (см. таблицу ниже).

Если информация, содержащаяся в перечисленных выше рекомендованных строках УКД, не позволяет достоверно и полно определить значения обязательных показателей первичного учетного документа, то вывод о соответствии документа требованиям законодательства рекомендуется делать с учетом возможного наличия в документе дополнительной информации в полях, введенных налогоплательщиком самостоятельно.

Статус документа, указанный экономическим субъектом в верхнем левом углу УКД, носит информационный характер.

Фактический статус документа определяется наличием/отсутствием в нем всех обязательных показателей, установленных Законом № 402-ФЗ в отношении первичных учетных документов и (или) пунктами 5.2 и 6 статьи 169 НК РФ в отношении корректировочных счетов-фактур.

Отсутствие в документе строки или прочерк в ней дают основания считать, что дата совершения действий принимающей стороны совпадает с датой совершения действий передающей стороной (с датой составления документа (строка 1) (если из иных документов не следует иное).

Отражение показателей УКД со статусом «1» 3 в книге покупок и книге продаж, а также в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактуре

УКД со статусом «1» представляет собой комплексный документ, фактически состоящий из корректировочного счета-фактуры и первичного учетного документа, оформляющего изменение состояния расчетов сторон по произведенной ранее операции приема-передачи товара (работ, услуг, имущественных прав).

Порядок заполнения показателей комплексного документа в части, относящейся к показателям корректировочного счета-фактуры, а также порядок регистрации такого корректировочного счета-фактуры в книге покупок и книге продаж и в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур определяется положениями Постановления №1137.

При исполнении указанного порядка продавцом следует иметь в виду, что в УКД со статусом «1» показатель строки (1) определяет фактическую дату составления первичного учетного документа и корректировочного счета-фактуры.

Дата выставления продавцом корректировочного счета-фактуры в составе комплексного документа (УКД) определяется тем, подлежит ли первичный учетный документ об изменении стоимости согласованию со стороны покупателя.

Если в силу заключенного договора (дополнительного соглашения и т.п.) при наступлении определенных условий согласия покупателя на изменение стоимости отгруженных ранее товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав) не требуется, то продавцом документ составляется лишь для уведомления покупателя об изменении стоимости (заполняется соответственно строка ). Тогда в качестве даты выставления корректировочного счета-фактуры на бумажном носителе покупателю следует рассматривать дату его составления (строка (1)), если не установлены иные обстоятельства.

Если же согласие покупателя на изменение стоимости переданных ему ранее товаров (работ, услуг, имущественных прав) требуется, то в день составления УКД продавец только формирует предложение покупателю (оферту) об изменении стоимости (заполняется соответственно строка ). Датой выставления корректировочного счета-фактуры в этом случае следует считать дату согласования покупателем предложенного изменения (строка ).

С учетом изложенного, порядок отражения продавцом УКД со статусом «1» в указанных ситуациях в книге продаж и книге покупок, а также в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур приведен в таблице ниже.

* Регистрация в Части 2 Журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур не производится (п. 9 разд. 2 Приложения №3 к Постановлению Правительства РФ №1137).

** С 01.01.2015 Журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур ведут только налогоплательщики, в том числе освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, лица, не являющиеся налогоплательщиками, в случае выставления и (или) получения ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию и (или) приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента), или на основе договоров транспортной экспедиции, а также при выполнении функций застройщика обязаны вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении указанной деятельности.

Покупателю при исполнении установленного Постановлением №1137 порядка рекомендуется исходить из того, что при использовании УКД со статусом «1» дата получения корректировочного счета-фактуры и дата получения первичных документов на изменение стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, полученных имущественных прав) совпадают.

При этом если на изменение стоимости переданных ему ранее товаров (работ, услуг, имущественных прав) требуется согласие покупателя, то дата получения корректировочного счета-фактуры и дата получения первичных документов на изменение стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, полученных имущественных прав) совпадают и определяются датой согласования (подписания) покупателем изменения их стоимости в УКД (показатель строки ).

Если же изменение стоимости отгрузки было согласовано покупателем ранее и доводится до покупателя продавцом в уведомительном порядке, показатель строки в общем случае определяет дату поступления УКД покупателю - дату получения корректировочного счета-фактуры и дату получения уведомления об изменении стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), если в отношении получения УКД нет доказательств более раннего срока.

В отсутствии показателя строки , таковой может быть признана дата составления корректировочного счета-фактуры (показатель строки (1), если не может быть доказано иное).

Отражение показателей УКД со статусом «1» 4 в налоговом учете в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ

Главой 25 НК РФ специальных требований и подходов к учету изменения стоимости ранее произведенных отгрузок, аналогичных установленному порядку определения налоговых последствий у продавца и у покупателя, не установлено. Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль при изменении стоимости отгрузки в сторону уменьшения / увеличения, первичный учетный документ, составленный по факту изменения общей стоимости поставки, может являться основанием:

• соответствующей корректировки стоимости приобретенных ценностей у покупателя;
• соответствующей корректировки выручки у продавца.

Основными показателями универсального корректировочного документа являются данные о стоимости единицы товара (работы, услуги, имущественного права) до и после изменений. Таким образом, данным комплексным документом рекомендуется оформлять случаи пересмотра сторонами цены единицы товара.

Налог на прибыль у продавца

Изменение цены единицы товара (стоимости работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав) влечет за собой корректировку данных налогового учета о стоимости реализованных товаров (работ, услуг, имущественных прав), т.е. должны быть скорректированы налоговые обязательства по налогу на прибыль организаций периода реализации.

При уменьшении цены товара подпункт 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ не применяется (письмо Минфина России от 12.10.2011 №03-03-06/1/665).

В то же время согласно абзацу 3 п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. К излишней уплате налога на прибыль организаций в данном случае приводят излишне учтенные доходы.

Поэтому продавец, предоставивший скидку в виде уменьшения цены единицы товара (стоимости работ, услуг, имущественных прав) вправе скорректировать налоговую базу по налогу на прибыль организаций в периоде внесения соответствующих изменений :

• в налоговом периоде уведомления о выполнении ранее согласованных условий, определяющих возможность последующего изменения стоимости - показатель строки (1);

Налог на прибыль у покупателя

Уменьшение стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) в результате изменения цены влечет за собой корректировку данных налогового учета о стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) (например, письмо Минфина России от 16.01.2012 №03-03-06/1/13 в отношении предоставленной скидки).

Если приобретенные товары уже были реализованы, то необходимо произвести корректировку налоговой базы по налогу на прибыль за налоговый период признания расходов.

При этом в случае, когда согласно пункту 8 статьи 254 НК РФ при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения, используется метод оценки сырья и материалов по средней стоимости, при изменении (пересчете) их цены необходимо пересчитать (скорректировать) среднюю стоимость соответствующих материальных ценностей в налоговом учете начиная с периода оприходования до момента списания (письмо Минфина России от 20.03.2012 № 03-03-06/1/137).

Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Следовательно, в случае увеличения стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) налогоплательщик вправе учесть увеличение стоимости:

• в налоговом периоде уведомления о выполнении ранее согласованных условий, определяющих возможность последующего изменения стоимости (показатель строки (1));
• в налоговом периоде согласования с покупателем изменения стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав) – показатель строки .

Внесение исправлений в связи с обнаружением ошибок в форме УПД

1. Исправление УПД со статусом «1»

Поскольку форма УПД, как форма первичного учетного документа, построена на основе формы счета-фактуры, то анализ применения налогоплательщиком того или иного порядка исправления показателей этого документа со статусом «1» рекомендуется осуществлять с учетом следующего:

• сохранение требований Постановления № 1137 к порядку внесения исправлений в счет-фактуру. Действующий в настоящее время порядок предполагает, что исправления в счета-фактуры вносятся продавцом путем составления новых экземпляров счетов-фактур;
• соответствие порядка исправления документа положениям Закона № 402-ФЗ. Согласно пункту 7 статьи 9 Закона № 402-ФЗ исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших исправляемый документ, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для их идентификации. Однако конкретного способа внесения исправлений нормы Закона № 402-ФЗ не содержат. Таким образом, соответствующий указанным требованиям любой способ исправления данных первичного учетного документа может считаться соответствующим законодательству Российской Федерации о бухгалтерском учете.
• право на исправление первичного учетного документа установлено Законом № 402-ФЗ вне зависимости от того, составлен ли такой документ на бумажном носителе или в виде электронного документа, подписанного электронной подписью (пункты 5 и 7 статьи 9 Закона №402-ФЗ). При этом в законе №402-ФЗ не содержится различий в порядке исправления первичных учетных документов в зависимости от их вида. С учетом изложенного возможно применение одинакового порядка как к исправлению УПД, составленного в электронной форме, так и к УПД на бумажном носителе.

С учетом вышеуказанного, существуют различия в порядке внесения исправлений в УПД со статусом «1» в зависимости от того, какой показатель подлежит исправлению.

1.1. Ситуация 1. Ошибки в показателях, относящихся одновременно и к счету-фактуре, и к первичному учетному документу, которые в части счета-фактуры квалифицируются как ошибки, препятствующие идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг, имущественных прав), наименование товаров (работ, услуг, имущественных прав), их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю1.

В данном случае исправление показателей комплексного документа (ошибочно не заполненных или заполненных с ошибками) рекомендуется производить путем составления нового исправленного экземпляра УПД со статусом «1» в порядке, установленном пунктом 7 раздела II Приложения №1 к Постановлению №1137.

В новом экземпляре УПД рекомендуется сохранять данные показателей строки (1) УПД, составленного до внесения в него исправлений, и заполнять строку (1а), в которой рекомендуется указывать порядковый номер исправления и дату исправления.

В новый экземпляр УПД рекомендуется переносить все показатели из экземпляра, составленного до внесения исправлений, с указанием новых сведений (первоначально не заполненных) или уточненных (измененных) по соответствующим позициям, требующим исправления.

Подписание нового исправленного экземпляра УПД рекомендуется осуществлять в том же порядке, в каком был подписан УПД, составленный до внесения исправлений.

В вышеуказанных ситуациях последствия исправления ошибок в целях налогообложения НДС и формирования налоговых обязательств по налогу на прибыль рекомендуется рассматривать аналогично, как если бы исправлялись отдельный счет-фактура и отдельный первичный учетный документ.

1.2. Ситуация 2. Ошибки в показателях, относящихся к счету-фактуре и (или) одновременно к счету-фактуре и первичному учетному документу, которые в части счета-фактуры квалифицируются продавцом как ошибки, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг, имущественных прав), наименование товаров (работ, услуг, имущественных прав), их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ такие ошибки в счетах-фактурах не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога. При обнаружении таких ошибок новые экземпляры счетов-фактур не составляются (пункт 7 раздела II приложения №1 к Постановлению №1137).

При этом у налогоплательщика может возникнуть необходимость внести исправления в реквизиты составленного ранее УПД с целью изменения (уточнения) показателей (характеристик) задокументированного факта хозяйственной жизни (например, реквизитов грузоотправителя, грузополучателя; номера расчетно-платежного документа; номера таможенной декларации и др.).

В этих случаях исправление заполненных с ошибками (или ошибочно не заполненных) показателей УПД рекомендуется производить путем составления нового исправленного экземпляра УПД. В новом экземпляре УПД сохраняются данные показателей строки (1) УПД, составленного до внесения в него исправлений, и заполняется строка (1а), в которой указывается порядковый номер исправления УПД и дата исправления.

В новый экземпляр УПД в этом случае рекомендуется переносить все показатели из экземпляра, составленного до внесения исправлений, с указанием по соответствующим позициям первичного учетного документа, нуждающимся в исправлении, новых сведений (первоначально не заполненных) или уточненных (измененных).

Поскольку такие изменения производятся с целью исправления УПД только как первичного учетного документа, для визуального выделения такой ситуации в форме исправленного экземпляра УПД рекомендуется указывать статус «2», независимо от того, каким был первоначальный статус исправляемого УПД.

Указанный способ внесения исправлений соответствует законодательству Российской Федерации о бухгалтерском учете и НК РФ и может применяться для исправления показателей УПД как первичного учетного документа в любой его части и вне зависимости от того, составлен ли документ на бумажном носителе или в электронном виде.

При применении такого способа исправления (способ 1) рекомендуется учитывать, что составление исправленного экземпляра УПД не затрагивает отношения, связанные с исчислением НДС и заявлением налогового вычета. Поэтому новый исправленный экземпляр УПД не подписывается руководителем организации или иным уполномоченным на подписание счетов-фактур лицом, а так же главным бухгалтером (иным уполномоченным лицом). Соответственно, такой исправленный экземпляр УПД в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, в книге покупок и книге продаж не регистрируется.

1.3. Ситуация 3. Ошибки в показателях, относящихся только к первичному учетному документу, которые представляют собой реквизиты, дополнительные к обязательным показателям счета-фактуры и расположенные за границей формы счета-фактуры, утвержденной приложением № 1 к Постановлению № 1137.

В данном случае исправление ошибок возможно аналогично исправлению ошибок, приведенных в ситуации 2 (способ 1).

Кроме того, если первоначальный УПД был составлен на бумажном носителе, то исправления показателей, не относящихся к обязательным для счета-фактуры и не подписанных лицами, уполномоченными на подписание счетов-фактур (начиная со строки и далее) могут производиться и в порядке, приведенном в разделе 4 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР 29.07.1983 № 105:

Такой способ исправления (способ 2) также согласуется с требованиями пункта 7 статьи 9 Закона № 402-ФЗ.

В вышеуказанных случаях, как и в ситуации 2, последствия исправления ошибок в целях налогообложения НДС и формирования налоговых обязательств по налогу на прибыль рекомендуется рассматривать аналогично, как если бы исправлялся отдельный первичный учетный документ.

2. Исправление УПД со статусом «2»

2.1 Исправления показателей УПД со статусом «2» осуществляется в соответствии с порядком исправления первичных учетных документов, установленном в пункте 7 статьи 9 Закона № 402-ФЗ. В связи с этим для исправления УПД со статусом «2» могут быть применены способ 1 или способ 2, приведенные в ситуациях 2 и 3 для случаев исправления УПД со статусом «1».

2.2. Возможно ошибочное признание операции освобождаемой от налогообложения в соответствии со статьей 149 НК РФ или ошибочного определения места реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) в соответствии со статьями 147, 148 НК РФ. В этом случае УПД первоначально мог быть оформлен только в качестве первичного учетного документа (статус «2»), а затем возникает необходимость внесения в него исправлений, влекущих за собой изменение данных о стоимости отгрузки и обязанность выставления счета-фактуры.

В таких случаях исправление показателей УПД в части первичного учетного документа может производиться согласно общим рекомендациям, приведенным для ситуации 3. Счет-фактуру в этом случае на основании исправленных данных об отгрузке рекомендуется выставлять отдельно.

Спустя год после выхода в свет универсального передаточного документа (далее по тексту - УПД), представителями налогового ведомства разработана долгожданная форма универсального корректировочного документа (далее по тексту - УКД). Новая форма представляет собой гибрид корректировочного счета-фактуры и соглашения (уведомления) покупателя об изменениях количества или цены ранее отгруженных товаров (работ, услуг).

Основным недостатком повсеместного применения формы УПД являлось невозможность ее корректировки в случае изменения объемов продаж, цен (тарифов), что не избавляло продавца от необходимости выставления корректировочного счета-фактуры и первичных документов (Письмо ФНС РФ от 24.01.2014 г. №ЕД-4-15/1121@).

И вот спустя год налоговики представили корректировочный документ к УПД (Письмо ФНС РФ от 17.10.2014 г. №ММВ-20-15/86@ «О корректировке универсального передаточного документа», далее по тексту - Письмо ФНС РФ). По мнению налоговиков, применение УКД позволит упростить документооборот в части операций, касающихся изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Сфера применения УКД

• - в качестве первичного учетного документа для подтверждения расходов (в случае заполнения реквизитов, предусмотренных нормами Федерального закона от 06.12.2011 г. №402-ФЗ, далее по тексту - Закон №402-ФЗ);
• - в качестве документа, дающего право на применение налогового вычета по НДС (в случае заполнения реквизитов, предусмотренных п.5.2, п.6 ст.169 НК РФ, п.13 ст.171 НК РФ, п.10 ст.172 НК РФ).

В Приложении №2 Письма ФНС РФ приведен перечень случаев оформления операций УКД.

УКД может применяться в случаях:

• 1) изменения стоимости ранее произведенной поставки вследствие корректировки цены (тарифа) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;
• 2) изменения стоимости ранее произведенной поставки вследствие корректировки количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;
• 3) выявления покупателем расхождений (как в виде недостачи, так и в виде излишков) по количеству и качеству товаров (работ, услуг), имущественных прав без принятия их на учет. При этом документ о расхождениях со стороны продавца не был подписан (составлен покупателем односторонний акт о расхождениях);
• 4) возврата товаров покупателем, не принятых им на учет (Письмо ФНС РФ от 11.04.2012 г. №ЕД-4-3/6103@).

УКД не применяется в случаях:

• 1) возврата товаров покупателем, принятых им на учет (Письмо Минфина РФ от 16.05.2012 г. №03-07-09/56, решение ВАС РФ от 19.05.2011 г. №3943/11).
• 2) допущенной продавцом ошибкой (например, в арифметике, реквизитах) в первоначально выставленных документах (УПД, накладных на отгрузку, счетов-фактур).

В зависимости от статуса УКД порядок оформления документов будет следующим:

Перечень обязательных реквизитов

Поскольку УКД «впитывает» в себя сразу два документа (счет-фактуру и первичный учетный документ), то при его оформлении должны соблюдаться требования к перечню обязательных реквизитов счета-фактуры (для статуса «1») и первичных учетных документов (для статуса «1» или «2»).

В Приложении №4 Письма ФНС РФ приведены показатели, определенные в форме УКД в качестве обязательных.

Так, в УКД должен быть приведен перечень обязательных реквизитов:

• - первичного учетного документа согласно требованиям п.2 ст.9 Закона №402-ФЗ (для статуса «1» или «2»)
• - счета-фактуры согласно требованиям п.5.2, п.6 ст.169 НК РФ, с учетом положения абз.2 п.2 ст.169 НК РФ (для статуса «1»).

Образец УКД представлен ниже:

Порядок отражения УКД в книге покупок и книге продаж, в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур

Прежде чем перейти к отражению показателей УКД в книге покупок и продаж, рассмотрим порядок определения даты выставления корректировочного счета-фактуры в составе УКД.

Дата выставления продавцом корректировочного счета-фактуры зависит от порядка согласования документа об изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с покупателем:

При этом отсутствие в УКД строки 13 или прочерк в ней, свидетельствует о том, что дата осуществления операции у покупателя совпадает с датой составления документа продавцом (строка 1).

Порядок регистрации УКД у поставщика

Порядок регистрации УКД зависит от следующих факторов:

• 1) характера изменений (увеличение или уменьшение) стоимости ранее отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;
• 2) способа изменений стоимости ранее отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав (уведомительный характер или требует согласия покупателя).

Для удобства систематизируем возможные варианты в табличной форме.

Порядок регистрации УКД у покупателя

Теперь рассмотрим порядок отражения УКД в указанных ситуациях у покупателя.

Порядок отражения УКД в налоговом учете для исчисления налога на прибыль

В целях исчисления налога на прибыль УКД может являться основанием для корректировки:

• - выручки от реализации товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав у продавца;
• - стоимости приобретенных ценностей (работ, услуг), имущественных прав у покупателя.

Порядок налогового учета у поставщика

Изменение стоимости ранее отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав влечет за собой корректировку налоговых обязательств по налогу на прибыль.

В Приложении №6 Письма ФНС РФ приведен алгоритм корректировки налоговой базы в случае увеличения или уменьшения стоимости ранее произведенных поставок.

При снижении стоимости ранее отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав налоговые обязательства могут быть признаны в периоде изменения стоимости (п.2 ст.54 НК РФ).

При увеличении стоимости ранее отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав налоговые обязательства не могут быть признаны в периоде изменения стоимости, поскольку нормы п.2 ст.54 НК РФ в этой ситуации не работают (в данном случае имели место недоучтенные доходы, которые привели к недоплате налога на прибыль).

I вариант - увеличение стоимости ранее отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав:

II вариант - уменьшение стоимости ранее отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав:

Порядок налогового учета у покупателя

У покупателя - зеркальная ситуация. При уменьшении стоимости ранее приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав возникает обязанность корректировки налоговой базы за налоговый период, в котором признаны расходы (Письмо Минфина РФ от 16.01.2012 г. №03-03-06/1/13).

При увеличении стоимости ранее приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав налоговые обязательства могут быть признаны в периоде изменения стоимости (п.2 ст.54 НК РФ).

I вариант - увеличение стоимости ранее приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав:

II вариант - уменьшение стоимости ранее приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав:

Порядок исправления УПД

Напомним, что УПД может применяться как:

• - единый документ, подтверждающий расходы и содержащий реквизиты счета-фактуры (статус «1»);
• - первичный учетный документ (статус «2»).

Сразу отметим, что следует различать понятия «ошибки» и «корректировки».

Внесение корректировок, в первую очередь, связано с изменением объемов продаж или цен (тарифов) ранее отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. И в этом случае составляется УКД.

Ошибки представляют собой допущенные неточности, указание неверной информации (например, в наименовании плательщика, адресах, реквизитах договоров, ИНН, КПП) в УПД, которые не затрагивают изменение финансовых показателей поставщика и покупателя.

Порядок исправления таких ошибок в УПД зависит от следующих факторов:

• 1) в какой части допущена ошибка (в показателях счета-фактуры и (или) первичного учетного документа);
• 2) влияния допущенных ошибок на величину налоговых обязательств.

Порядок исправления ошибок в УПД со статусом «1»

В Приложении №7 Письма ФНС РФ рассмотрены три возможные ситуации исправления ошибок в УПД. Для удобства систематизируем механизм исправления ошибок в УПД со статусом «1» в таблице:

Порядок исправления ошибок в УПД со статусом «2»

В случае, если ошибка допущена только в первичном учетном документе, то порядок исправления ошибки будет аналогичен порядку, приведенному для ситуации №3 (любым из двух способов).

Однако не исключена ситуация, при которой возникает обязанность выставить счет-фактуру (например, при ошибочном признании операции в качестве необлагаемой НДС на основании ст.147, 148, 149 НК РФ). В таких случаях ошибка исправляется в следующем порядке:

• 1) исправляется «старый» экземпляр либо выписывается новый экземпляр УПД (в порядке, приведенном для ситуации №3);
• 2) отдельно выставляется счет-фактура.

Порядок исправления ошибок в УКД

Порядок исправления ошибок в УКД Письмом ФНС РФ специально не рассматривается. Но здесь уместно использовать тот же принцип, который действует при исправлении ошибок в УПД.

В том случае если ошибка допущена только при составлении УКД (например, неверно указаны реквизиты счета-фактуры и (или) первичного учетного документа), порядок ее исправления будет аналогичен порядку, приведенному для УПД (в зависимости от статуса документа).

Однако на практике не исключены ситуации, при которых допущенные ошибки в УКД «тянутся» из УПД. В этом случае исправлению подлежат оба документа, причем в зависимости от характера ошибок, алгоритм исправления может быть разным.

Так, если в УПД со статусом «1» ошибка затрагивает показатели первичного учетного документа, то исправлению подлежит именно эта часть (по алгоритму, приведенному в ситуации №3). При составлении нового УПД, статус документа поменяется с «1» на «2». Вместе с тем, в УКД может быть допущена иная ошибка, препятствующая вычету НДС, например, указан неверный ИНН покупателя. При составлении нового УКД статус документа останется прежним («1»).

Подводя итоги, отметим, что появление УКД с четко прописанными правилами, значительно упростит документооборот между контрагентами, сократив издержки на излишние бумажные формы.

В том случае, если поставщики примут решение применять УКД (по форме, рекомендованной налоговым ведомством либо самостоятельно разработанной), данный факт необходимо закрепить в учетной политике как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения.

Главная » Дети » Учет у покупателя. Об универсальном корректировочном документе Укд образец